Отчет о проведении ревизии договоров возмездного пользования имуществом

Обновлено: 06.05.2024

Исходя из приведенных положений стандарта имущество, полученное по договору безвозмездного пользования, относится к объектам учета аренды, кроме случаев закрепления такого имущества на праве оперативного управления.

Далее рассмотрим порядок бухгалтерского учета имущества, полученного по договору безвозмездного пользования, в каждом из перечисленных случаев.

Передача имущества без обязательств по его содержанию

Передача имущества вместе с обязательствами по его содержанию

При этом обязательство пользователя имущества по содержанию имущества может быть исполнено:

посредством принятия им обязательств по расходам на содержание имущества путем заключения договоров (контрактов) (то есть расходы осуществляются самим пользователем);

посредством возмещения пользователем имущества расходов по содержанию имущества, произведенных передающей стороной (арендатором, стороной, передающей в безвозмездное пользование).

либо как объекты учета операционной аренды;

либо как объекты учета неоперационной (финансовой) аренды.

Сопоставимость сроков использования полученного имущества.

При сопоставлении срока пользования имуществом по договору и его оставшегося срока полезного использования нужно исходить из обязанности пользователя возвратить по окончании договора имущество правообладателю (собственнику) в состоянии пригодности для дальнейшего применения. Осуществлять сопоставление на основе оставшегося срока амортизации передаваемого объекта некорректно.

Зачастую договор безвозмездного пользования заключается на неопределенный срок. Как сопоставить сроки в этом случае? Разъяснения по данному поводу приведены в письмах Минфина РФ от 13.06.2018 № 02-07-10/40429, от 07.03.2018 № 02-07-10/14794, от 08.05.2018 № 02-07-10/31144. Если договор безвозмездного пользования имуществом заключен на неопределенный срок и согласно ст. 610 ГК РФ в любое время может быть расторгнут, то в целях отражения объектов учета аренды следует исходить из принципа допущения непрерывности деятельности учреждения, принимая во внимание период бюджетного цикла – три года (период формирования прогноза доходов от собственности), в течение которого предусмотрены расходы на содержание такого имущества. С учетом изложенного, к примеру, в части договора безвозмездного пользования недвижимым имуществом (нежилым помещением), заключенного на неопределенный срок, пользователю имущества нужно квалифицировать полученный актив как объект учета операционной аренды.

Сопоставимость общей платы за пользование имуществом и его справедливой стоимости.

Само название договора безвозмездного пользования говорит о том, что такой договор не предусматривает взимания платы за пользование имуществом. Только на основании данного факта имущество, полученное безвозмездно, следует квалифицировать как объект операционной аренды.

Бухгалтерский учет безвозмездно полученного имущества – объекта операционной аренды

Как отмечалось ранее, если пользователь имущества, полученного безвозмездно, обязан его содержать, такое имущество признается объектом учета аренды. В большинстве случаев такие объекты относятся к объектам операционной аренды ввиду отсутствия платы за пользование имуществом.

Далее рассмотрим правила отражения в учете объектов операционной аренды.

Минфин в Письме от 08.05.2018 № 02-07-08/30805 обращает внимание на то, что определение справедливой стоимости арендных платежей является неотъемлемым условием принятия к бухгалтерскому (бюджетному) учету объектов учета аренды. Причем для договоров безвозмездного пользования законодательство не делает исключений в части требований об определении справедливой стоимости объектов учета аренды (Письмо Минфина РФ от 19.04.2018 № 02-07-05/26416).

разница между суммой арендных платежей и суммой справедливой стоимости арендных платежей признается отложенными доходами (доходами будущих периодов) от предоставления права пользования активом. Поскольку по договору безвозмездного пользования арендные платежи (платежи за пользование имуществом) не устанавливаются, величина разницы будет равна сумме справедливой стоимости арендных платежей. Следовательно, в этой же сумме будут отражаться отложенные доходы;

в течение срока пользования имуществом отложенные доходы от предоставления права пользования активом, а также амортизация права пользования активом равномерно (ежемесячно) признаются в составе финансового результата текущего года.

С учетом изложенного, а также положений п. 19, 20, 41.1 Инструкции № 162н, п. 26, 28, 67.3, 158 Инструкции № 174н, п. 26, 28, 67.3, 186 Инструкции № 183н операции по принятию к учету объектов операционной аренды в рамках договора безвозмездного пользования и по начислению амортизации в течение срока действия договора отразятся у пользователя таким образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Поступили в соответствии с договором в безвозмездное срочное пользование нефинансовые активы, относящиеся к объектам учета операционной аренды на льготных условиях

Начислена амортизация на право пользования активами по объектам учета операционной аренды (ежемесячно)

0 401 20 224
0 109 00 224

Отложенные доходы от предоставления права пользования активом отнесены на финансовый результат текущего года (ежемесячно)

При прекращении права пользования активом, полученным по договору безвозмездного пользования), пользователь формирует следующие бухгалтерские записи (п. 41.1 Инструкции № 162н, п. 67.3 Инструкции № 174н, п. 67.3 Инструкции № 183н):

Условия прекращения права пользования

Дебет

Кредит

По окончании срока действия договора (при условии полного исполнения договора) (за счет начисленной амортизации)

При досрочном прекращении договора:

– в сумме накопленной амортизации права пользования активом;

Пример 2.

Бюджетному учреждению культуры (пользователю) передано оборудование в безвозмездное пользование сроком на один год (с 10.01.2018 по 31.12.2018). Содержание оборудования за время пользования им согласно условиям договора возлагается на пользователя.

Справедливая стоимость прав пользования оборудованием определена в размере 60 000 руб. (11 мес. x 5 000 руб.).

По завершении договора пользователь обязуется вернуть оборудование в состоянии не хуже, чем при предоставлении, с учетом естественного износа. Пользователь не ведет деятельность, облагаемую НДС. Дата подписания договора и дата передачи имущества – 10.01.2018. Договор относится к краткосрочной операционной аренде.

В бухгалтерском учете учреждения культуры – пользователя оборудования указанные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Признано право пользования оборудованием, полученное по договору безвозмездного пользования (на дату подписания договора)

2 111 44 350

2 401 40 182

60 000

Начислена амортизация на право пользования оборудованием (ежемесячно)

2 401 20 224

2 104 44 450

5 000

Зачислены отложенные доходы от предоставления права пользования оборудованием в доходы текущего года (ежемесячно)

2 401 40 182

2 401 10 182

5 000

Прекращено право пользования оборудованием по окончании срока договора

2 104 44 450

2 111 44 450

60 000

Квалификация объекта учета аренды (операционная или финансовая аренда) для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

В силу отсутствия платы за пользование имуществом, которое передается по договору безвозмездного пользования, по нашему мнению, такое имущество следует относить к объектам учета операционной аренды, а точнее – к объектам учета аренды на льготных условиях. Аналогичное мнение высказывают специалисты Минфина (Письмо от 19.04.2018 № 02-07-05/26416).

При признании объектов учета операционной аренды пользователь имущества отражает право пользования активом на счете 0 111 40 000. Возникшее в рамках договора безвозмездного пользования право пользования активом признается в бухгалтерском учете по справедливой стоимости арендных платежей (платежей за пользование имуществом в течение срока действия договора).

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

В бюджетном учреждении на забалансовых счетах 25 и 26 учитывается имущество, переданное соответственно в возмездное и безвозмездное пользование.
Необходимо ли при проведении годовой инвентаризации формировать инвентаризационную опись (сличительную ведомость) по забалансовым счетам 25 и 26?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Оформление результатов инвентаризации по забалансовым счетам 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)" и 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование" является обязательным в силу действующих нормативно-правовых актов. Вместе с тем ввиду отсутствия конкретного регистра бухгалтерского учета такой документ должен быть разработан бюджетным учреждением самостоятельно и закреплен в рамках формирования его учетной политики.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 381 Инструкции N 157н для учета объектов неоперационной (финансовой) и операционной аренды, в части предоставленных прав пользования имуществом, переданных учреждением в возмездное пользование (по договору аренды), в целях обеспечения надлежащего контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением предназначен забалансовый счет 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)". Вместе с тем для учета данных об объектах аренды на льготных условиях, а также о предоставленном (переданном) в безвозмездное пользование без закрепления права оперативного управления, в том числе в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, имуществе, для обеспечения надлежащего контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением используется забалансовый счет 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование" (п. 383 Инструкции N 157н).
В отдельных случаях имущество может одновременно учитываться как в балансовом, так и в забалансовом учете - такой учетный прием применяется, например, в отношении имущества, переданного учреждением в операционную аренду или в операционную аренду на льготных условиях (пп. 33, 381, 383 Инструкции N 157н, пп. 24, 29 Стандарта "Аренда").
Инвентаризации подлежит не только имущество и обязательства, учитываемые на балансовых счетах. Инвентаризационная комиссия должна сверять фактическое наличие имущества с данными бюджетного учета, в том числе и на забалансовых счетах. Все материальные ценности, а также иные активы и обязательства, учитываемые на забалансовых счетах, инвентаризируются в порядке и в сроки, установленные для объектов, учитываемых на балансе (п. 332 Инструкции N 157н). Причем действующее законодательство не устанавливает требования об обязательном составлении отдельного приказа в целях проведения годовой инвентаризации объектов, переданных в аренду, в том числе на льготных условиях (безвозмездное пользование).
Отметим, что порядок проведения инвентаризации должен быть закреплен учетной политикой учреждения, исходя из положений ч. 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 80 Стандарта "Концептуальные основы", п. 9 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" (смотрите также письмо Минфина России от 15.07.2014 N 02-06-10/34544). Локальным документом организации бюджетной сферы определяются случаи и сроки проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации в различных случаях (письма Минфина России от 10.02.2020 N 02-07-10/8553, от 19.09.2018 N 02-07-05/67175, от 02.06.2017 N 02-06-10/34524, от 13.01.2015 N 02-06-10/70). Это касается также и инвентаризации объектов учета аренды (смотрите, в частности, письмо Минфина РФ от 13.12.2017 N 02-07-07/83463).
Порядок применения форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) учреждений устанавливается в соответствии с бюджетным законодательством РФ (ч. 4 ст. 9, ч. 5 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 28 Стандарта "Концептуальные основы", п. 11 Инструкции N 157н). Обязательные к применению формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета содержатся в приказе Минфина России от 30.03.2015 N 52н. В иных случаях могут применяться формы, разработанные учреждением самостоятельно.
Так, для отражения результатов инвентаризации объектов нефинансовых и финансовых активов, а также обязательств (в том числе учтенных на забалансовых счетах) в государственных (муниципальных) учреждениях применяются инвентаризационные описи (сличительные ведомости), утвержденные Приказом N 52н
Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) применяется для отражения результатов проведенной в учреждении инвентаризации объектов нефинансовых активов. Однако данная форма не совсем подходит для рассматриваемой в вопросе ситуации, так как фактически имущество не находится непосредственно в самом учреждении, а передано в аренду. Отдельной унифицированной формы инвентаризационной описи для проведения инвентаризации на рассматриваемых в вопросе забалансовых счетах нормативными документами не установлено. В таком случае бюджетное учреждение вправе разработать необходимую форму самостоятельно с содержанием обязательных реквизитов, предусмотренных п. 25 Стандарта "Концептуальные основы", ч. 2 ст. 9, ч. 4 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
Таким образом, для документального оформления инвентаризации имущества, переданного в аренду, в том числе аренду на льготных условиях, или безвозмездное пользование бюджетное учреждение вправе самостоятельно разработать форму документа, в которой будут отражаться результаты инвентаризации. При этом за основу может быть взята форма Инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) без учета граф, в которых нет необходимости.

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

12 октября 2021 г.

Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС". Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.

Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter

Читайте также: