Объект учета операционной аренды учитывается в бюджетном учете пользователя имущества

Обновлено: 16.05.2024

Какие объекты учета называются правами пользования активами? Как данные объекты принимаются к бухгалтерскому учету? Как правильно начислять амортизацию в отношении таких объектов? Как оформить профессиональное суждение? Что предусмотреть в учетной политике?

Что понимается под правами пользования активами?

В бухгалтерском учете права пользования активами возникают как самостоятельный объект учета в рамках заключенных договоров аренды (безвозмездного пользования) у арендатора (принимающей стороны). Данные объекты учета являются объектами учета операционной аренды.

При этом права пользования активами – объекты учета операционной аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования или в рамках договоров аренды (имущественного найма), предусматривающих предоставление имущества в возмездное пользование по цене значительно ниже рыночной стоимости, – именуются объектами учета аренды на льготных условиях.

Классификация объектов учета аренды для целей бухгалтерского учета (операционная или неоперационная аренда) относится к сфере профессионального суждения бухгалтера и осуществляется посредством оценки договорных условий пользования имуществом. Порядок документального оформления профессионального суждения разрабатывается учреждением самостоятельно.

Каков порядок оценки и признания объектов учета операционной аренды – прав пользования активами?

Первоначальное признание в учете права пользования активом осуществляется на дату классификации объекта учета операционной аренды – более раннюю из следующих дат:

– дата подписания договора аренды (имущественного найма) либо договора безвозмездного пользования;
– дата принятия учреждением обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества, предусмотренных договором.

Оценка прав пользования активами производится также на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды или договором безвозмездного пользования.

При этом объекты учета аренды на льготных условиях отражаются в бухгалтерском учете по их справедливой стоимости, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен, – как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.

Как начисляется амортизация на права пользования активами?

На каких счетах осуществляется учет прав пользования активами и амортизации по ним?

Права пользования активами учитываются в составе нефинансовых активов на счете 011140000 по соответствующему аналитическому коду вида синтетического счета объекта учета (п. 151.2 Инструкции № 157н):

К счетам 0 111 40 000, 0 104 40 000 применяются следующие подстатьи КОСГУ (указываются в последних трех цифрах счета):

Как ведется аналитический учет прав пользования активами?

Аналитический учет прав пользования активами ведется по объектам, полученным в пользование, и по правообладателям (арендодателям) в разрезе (п. 151.3 Инструкции № 157н):

– договоров;
– мест нахождения имущества, полученного в пользование;
– лиц, ответственных за их сохранность и (или) использование по назначению.

Учет операций по выбытию (реклассификации) права пользования активами ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (151.4 Инструкции № 157н).

Какие коды КОСГУ применяются в отношении расходов по арендной плате?

Обратите внимание: на подстатью 224 КОСГУ также относятся расходы государственных (муниципальных) учреждений – арендаторов по уплате налога на добавленную стоимость, исчисленного ими как налоговыми агентами при исполнении обязательства по уплате арендных платежей согласно договору аренды имущества.

Каковы особенности учета прав пользования активами по договорам безвозмездного пользования?

При поступлении учреждению имущества в рамках договора безвозмездного пользования необходимо учитывать следующее.

Имущество, полученное по договору безвозмездного бессрочного пользования, признается объектом неоперационной (финансовой) аренды. В этом случае объект учета не относится к правам пользования активами и учитывается в составе основных средств.

Имущество, полученное в рамках договора безвозмездного пользования, который заключен на определенный срок или если срок не определен, но в нем предусмотрено условие о том, что договор может быть расторгнут по соглашению сторон в силу п. 2 ст. 610 ГК РФ, признается объектом учета операционной аренды – правом пользования активом.

Обратите внимание: если договор аренды заключен на неопределенный срок и в соответствии с условиями договора в любое время может быть расторгнут по ст. 610 ГК РФ, в целях отражения в бухгалтерском учете объектов учета операционной аренды следует, полагаясь на принцип допущения непрерывности деятельности субъекта учета, принимать во внимание период бюджетного цикла три года (период формирования прогноза доходов от собственности).

При учете операций по поступлению нефинансовых активов согласно договору безвозмездного срочного пользования, относящихся к объектам операционной аренды, на льготных условиях (при признании безвозмездного права пользования активами) одновременно отражаются доходы будущих периодов на счете 0 401 40 18х. Подстатья КОСГУ применяется в зависимости от статуса передающей стороны (п. 9.8 Порядка № 209н):

Какие корреспонденции счетов применяются для учета прав пользования активами и операций, с ними связанных?

Начисление кредиторской задолженности по уплате арендных платежей осуществляется одновременно с принятием к учету прав пользования активами в сумме платежей за весь срок пользования имуществом.

Уплата (исполнение) арендных платежей отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов.

При поступлении имущества в рамках договора безвозмездного срочного пользования (признание безвозмездного права пользования активами) одновременно отражаются доходы будущих периодов.

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты указанные объекты учета операционной аренды, остаточная стоимость права пользования активом сторнируется в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата рабочего плана счетов учреждением не отражается.

В таблице приведем корреспонденции счетов, применяемые для отражения операций в отношении прав пользования активами:

Признан арендатором (пользователем имущества) объект учета операционной аренды – право пользования активами на дату классификации объектов учета аренды – в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма)

0 302 24 73х*
0 302 29 73х*

Уплата (исполнение) арендных платежей

0 302 24 73х*
0 302 29 73х*

0 201 11 610
0 201 21 610
0 304 05 610**
Забалансовый счет 18 (коды 224, 229 КОСГУ)

Поступили в безвозмездное срочное пользование в соответствии с договором нефинансовые активы, относящиеся к объектам операционной аренды, на льготных условиях (принятие к учету безвозмездных прав пользования активами)

0 401 40 182
0 401 40 185
0 401 40 186
0 401 40 187

Начислена амортизация на права пользования активами

0 109 хх 271
0 401 20 271

Прекращено право пользования активом при досрочном прекращении договора, в соответствии с которым были приняты на учет объекты учета операционной аренды (выбыл объект учета операционной аренды):

0 302 24 73х*
0 302 29 73х*
0 401 40 182
0 401 40 185
0 401 40 186
0 401 40 187

в сумме накопленной амортизации права пользования активом

* К счетам 0 302 24 000, 0 302 29 000 применяются коды КОСГУ в зависимости от статуса контрагента в соответствии с п. 15.3, 16.3 Порядка № 209н.

** Счет применяется только казенными учреждениями.

Автономное учреждение заключило с министерством (учредителем) договор аренды нежилого помещения сроком на 12 месяцев с 01.07.2019 по 30.06.2020 на сумму 600 000 руб. Ежемесячная арендная плата составляет 50 000 руб. Расчеты по договору осуществляются за счет приносящей доход деятельности.

В учетной политике расходы по начислению амортизации на право пользования нефинансовыми активами принято учитывать в составе общехозяйственных расходов.

В бухгалтерском учете учреждения отражаются следующие записи:

Приняты к учету права пользования нежилым помещением на дату подписания договора (в сумме арендных платежей за весь срок пользования помещением)

Начислена амортизация на права пользования нежилым помещением (ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате)

Уплачены ежемесячные арендные платежи с лицевого счета

2 201 11 610
Забалансовый счет 18 (код 224 КОСГУ)

Прекращены правы пользования нежилым помещением (в сумме накопленной амортизации)

Автономное учреждение использует в своей деятельности оборудование, полученное 01.07.2019 по договору безвозмездного пользования, заключенному с министерством (учредителем). Срок аренды в договоре не определен, но в нем есть условие о расторжении договора по соглашению сторон. Данное имущество классифицируется как объект операционной аренды. Полномочия по определению справедливой стоимости возложены на комиссию по поступлению и выбытию активов.

Комиссия определила методом рыночных цен справедливую стоимость аренды оборудования в сумме 30 000 руб. в месяц. Также в целях бухгалтерского учета комиссией установлен срок безвозмездного пользования данным объектом исходя из периода бюджетного цикла три года.

В учетной политике расходы по начислению амортизации на право пользования оборудованием принято учитывать в составе общехозяйственных расходов.

В бухгалтерском учете учреждения отражаются следующие записи:

Отражены права пользования оборудованием – объектом операционной аренды (в сумме арендных платежей исходя из срока пользования три года)

Начислена амортизация на права пользования оборудованием (ежемесячно в размере справедливой стоимости аренды в месяц)

Признаны доходы текущего финансового года в размере ежемесячного арендного платежа, рассчитанного исходя из справедливой стоимости аренды в месяц

Что необходимо предусмотреть в учетной политике в части учета прав пользования активами?

В учетной политике в части учета прав пользования активами необходимо предусмотреть:

– особенности применения первичных учетных документов при отражении операций по объектам учета операционной аренды – правам пользования активами, в том числе при изменении их стоимостных оценок в бухгалтерском учете, при досрочном расторжении договоров пользования, реклассификации объектов учета аренды;
– порядок проведения инвентаризации объектов учета аренды.

Профессиональное суждение бухгалтера

Наименование, номер, дата договора аренды (безвозмездного пользования)

Договор аренды недвижимого имущества от 01.07.2019 № 89

Характеристика имущества, переданного в аренду (безвозмездное пользование)

Нежилое помещение площадью… кв. м

Срок действия договора

С 01.07.2019 по 30.06.2020 (12 месяцев)

Стоимость договора (арендная плата ежемесячно)

600000руб. (50000руб. ежемесячно)

Расходы по содержанию арендованного (полученного безвозмездно) имущества

Возложены на арендатора

Прочие условия договора

2. Классификация объекта учета аренды

Признаки операционной аренды

1. Срок пользования имуществом меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении

Срок аренды – 12 месяцев – несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества

2. Общая сумма арендной платы (платы за пользование имуществом, предусмотренной договором за весь срок пользования имуществом) ниже и несопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества

Арендная плата ниже справедливой стоимости передаваемого в пользование имущества

Признаки неоперационной (финансовой) аренды

1. Срок пользования имуществом сопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества

2. Сумма всех арендных платежей (ожидаемых экономических выгод арендодателя) сопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества, определенной на дату классификации объектов учета аренды

3. Право собственности на арендованное имущество передается арендатору по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения им всей обусловленной договором выкупной цены. Размер выкупной цены (выкупных платежей) ниже рыночной стоимости

4. Передаваемое в пользование имущество носит специализированный характер, позволяющий только пользователю (арендатору) использовать его без существенных изменений

5. Передаваемое в пользование имущество не может быть заменено другим имуществом без дополнительных финансовых расходов

6. Арендатор имеет приоритетное право на продление договора аренды на дополнительный срок при сохранении прежнего уровня арендных платежей

7. Убытки (прибыль) от изменения справедливой стоимости передаваемого в пользование имущества в течение срока договора относятся на его пользователя

3. Наличие льготных условий

Объект учета аренды возник в рамках договоров безвозмездного пользования

Объект учета аренды возник в рамках договора аренды (имущественного найма), предусматривающего предоставление имущества по цене значительно ниже рыночной стоимости

Читайте также: