Можно ли снять машину с учета по агентскому договору
Обновлено: 09.05.2024
При аренде зданий, строений, помещений для предпринимательских целей стороны нередко предусматривают обязанность арендатора возмещать арендодателю стоимость потребленных коммунальных ресурсов и услуг (электроэнергия, вода, газ, тепло и др.). В договоре аренды эта обязанность арендатора может быть выражена в виде компенсационных платежей или в виде переменной части арендной платы (размер которой как раз и зависит от стоимости потребленных коммунальных ресурсов и услуг).
Рассмотрим далее уплату коммунальных платежей через агентский договор в качестве варианта оптимизации налогообложения в арендных отношениях.
Общее описание варианта
1. В договоре аренды стороны предусматривают, что арендатор самостоятельно обеспечивает и оплачивает снабжение объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами).
2. Арендатор заключает с арендодателем отдельный агентский договор, по которому арендатор (уже в статусе принципала) поручает арендодателю (в статусе агента):
организовывать и совершать необходимые действия для снабжения объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами), заключать и оформлять необходимые для этого документы;
получать (аккумулировать) от принципала денежные средства в счет оплаты коммунальных ресурсов (услуг) и перечислять (ретранслировать) их поставщикам таких ресурсов (услуг);
получать и передавать принципалу и (или) поставщикам коммунальных ресурсов (услуг) информацию и документы по снабжению объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами) – первичные документы, счета, счета-фактуры, показания приборов учета и др.;
участвовать в качестве представителя принципала при разрешении спорных, конфликтных, аварийных ситуаций, при проведении проверок, поверок, связанных со снабжением объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами).
3. За выполнение посреднических функций принципал уплачивает агенту некое агентское вознаграждение, которое может быть не очень высоким (согласно ст.ст. 1005, 1006 ГК РФ агентский договор обязательно должен быть возмездным).
В приведенной ситуации получаемые агентом от принципала денежные средства в счет оплаты коммунальных ресурсов (услуг) не являются доходом агента в целях налогообложения, поскольку агент получает их как посредник – для последующего перечисления (ретранслирования) таких денежных средств поставщикам ресурсов (услуг) (пп. 9 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Доходом агента для целей налогообложения будет являться только агентское вознаграждение.
В свою очередь, для принципала (арендатора) агентский договор не препятствует учету в расходах платежей за коммунальные ресурсы (услуги). Понятно, если применяемая арендатором система налогообложения в принципе позволяет учитывать расходы; при этом по общему правилу учитываемые расходы должны быть обоснованными (экономически оправданными), документально подтвержденными и направленными на получение дохода – п. 1 ст. 252 НК РФ.
Конечно, рассматриваемый вариант с агентским договором требует надлежащего документального оформления:
1. Необходимо правильно выстроить договор аренды, возложив на арендатора обязанность по самостоятельному обеспечению и оплате снабжения объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами).
2. Понятно, потребуется сам агентский договор с соответствующим функционалом агента. Примерный функционал агента мы изложили выше.
Но в целом оформление при рассматриваемом варианте с агентским договором не является очень сложным.
Не превышаются ли пределы допустимой оптимизации налогообложения?
Один из важных вопросов по рассматриваемому варианту с агентским договором – не признает ли налоговый орган (а в последующем и суд) такой вариант недопустимым способом оптимизации (минимизации) налогообложения?
Статья 54.1 НК РФ признает недопустимой минимизацию налогообложения, являющуюся результатом искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 НК РФ), или являющуюся результатом сделок (операций), преследующих такую минимизацию налогообложения в качестве основной своей цели (пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
Соответственно, любые договорные конструкции, равно как и иные гражданско-правовые инструменты, не должны быть искусственными (фиктивными, номинальными), направленными только лишь на получение налоговой выгоды. В противном случае такие договорные конструкции (инструменты) могут быть квалифицированы как недопустимая схема по минимизации налогообложения.
Рассматриваемый вариант с агентским договором (при его правильном оформлении) на первый взгляд вроде бы не приводит к искажению реальных взаимоотношений сторон:
в законности самого по себе агентского договора сомневаться не приходится; в том числе, ничто не запрещает арендатору использовать агентский договор для обеспечения и оплаты снабжения объекта аренды коммунальными ресурсами (услугами);
при рассматриваемом варианте правоотношения в рамках агентского договора обособлены от собственно арендных правоотношений, т.е. агентские правоотношения являются в достаточной степени реальными и самостоятельными (конечно, если они сопровождаются надлежащими документами), протекают параллельно с арендными правоотношениями.
Таким образом, нельзя сказать, что вариант с агентским договором как-то явно искажает реальные взаимоотношения сторон.
Понятно, что многое зависит от оценки и усмотрения правоприменителя в каждом конкретном случае, но, полагаем, можно выделить следующие обстоятельства и ситуации, при которых в рассматриваемом варианте с агентским договором в большей мере проявляется налоговая оптимизация в качестве главной цели:
2. Договоры с поставщиками ресурсов (услуг) заключены арендодателем до появления агентского договора. А после перехода на рассматриваемый вариант с агентским договором арендодатель (уже в статусе агента) взаимодействует с поставщиками ресурсов (услуг) в рамках тех же самых договоров.
Про эту ситуацию мы еще упомянем ниже.
3. Агент фактически не выполняет никаких других функций, кроме как:
ретранслирование платежей от принципала (арендатора) поставщикам коммунальных ресурсов (услуг);
передача принципалу (арендатору) документов от поставщиков коммунальных ресурсов (услуг).
Во всех перечисленных случаях реальную деловую цель заключения агентского договора обосновать будет непросто и, соответственно, может проявиться другая главная цель заключения агентского договора – налоговая оптимизация. В этом случае налоговый орган (а затем, возможно, и суд) могут признать, что:
реальных агентских отношений фактически не было;
реальная деловая цель у агентского договора отсутствовала;
псевдоагент ретранслировал платежи от арендатора поставщикам коммунальных ресурсов (услуг) фактически в статусе арендодателя.
Правоприменительная и праворазъяснительная практика
Минфин РФ на удивление лоялен к описанному варианту с агентским договором. Ссылаясь на ст. 346.15 НК РФ и пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, Минфин России в своих разъяснениях указывает, что при данном варианте в состав доходов агента (даже если он совпадает с арендодателем) подлежит включению только размер агентского вознаграждения. Уплачиваемые арендатором (принципалом) агенту суммы в счет возмещения стоимости потребленных коммунальных ресурсов и услуг в доходы агента (арендодателя) не включаются (Письма Минфина России от 17.09.2012 № 03-11-06/2/126, от 18.09.2012 № 03-11-11/277, от 05.12.2012 № 03-11-06/2/142, от 21.01.2013 № 03-11-06/2/07, от 24.01.2013 № 03-11-06/2/12, от 17.04.2013 № 03-11-06/2/13097, от 17.04.2013 № 03-11-06/2/13101, от 09.08.2013 № 03-11-11/32283, от 19.12.2017 № 03-11-06/2/84953, от 15.01.2018 № 03-11-11/995 и др.).
Имеется и судебная практика, подтверждающая такой подход (например, Постановление ФАС Московского округа от 15.10.2009 № КА-А41/10689-09 по делу №А41-2078/09, Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2015 № 07АП-4121/2015 по делу № А03-23093/2014).
В то же время из ряда писем Минфина России следует, что использование рассматриваемого варианта возможно только в том случае, если договоры на снабжение объекта коммунальными ресурсами и услугами заключены агентом после заключения с принципалом (арендатором) агентского договора. В противном случае они не могут считаться заключенными во исполнение агентского договора (Письма Минфина России от 17.09.2012 № 03-11-06/2/126, от 18.09.2012 № 03-11-11/277, от 21.01.2013 № 03-11-06/2/07, от 24.01.2013 № 03-11-06/2/12). Такой вывод Минфина России основывается на правовой позиции, закрепленной в п. 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.11.2004 № 85, по смыслу которой сделка, совершенная до установления отношений по посредническому договору, не может быть признана заключенной во исполнение поручения в рамках данного посреднического договора.
Выше мы уже упомянули, что при рассматриваемом варианте факт заключения агентского договора после заключения договоров с поставщиками ресурсов (услуг) может негативно сказаться и при определении основной цели заключения агентского договора (основной целью может быть признана налоговая оптимизация).
Но главное финансовое ведомство здесь делает акцент на другом: агент не может ссылаться на возмещение принципалом (арендатором) стоимости потребленных коммунальных ресурсов и услуг через агентский договор (с неучетом их в доходах на основании пп. 9 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), если агентский договор заключен после заключения договоров с поставщиками соответствующих ресурсов и услуг.
Многое зависит от определения предмета агентского договора.
Из ст. 1005 ГК РФ следует, что предметом агентского договора может являться не только заключение агентом по поручению и в интересах принципала каких-либо договоров, но и, возможно, совершение агентом по поручению и в интересах принципала других юридических и иных действий.
Соответственно, в агентском договоре может быть предусмотрено, что агент совершает от своего имени и в интересах принципала только следующие юридические и иные действия:
разрешение с поставщиками коммунальных ресурсов (услуг) всех спорных и аварийных ситуаций;
получение и проверка счетов от поставщиков ресурсов (услуг);
участие в фиксации показаний приборов учета, при необходимости – организация замены и поверки этих приборов;
оплата поставщикам ресурсов (услуг) стоимости потребленных коммунальных ресурсов (услуг) за счет принципала (т.е. аккумулирование и ретранслирование соответствующих сумм);
перевыставление принципалу счетов и иных документов по потребленным ресурсам и услугам.
Т.е. по такому агентскому договору принципал конкретно не поручает агенту заключить договоры с поставщиками коммунальных ресурсов (услуг).
Хотя, повторимся, Минфин РФ все же настаивает на том, что при использовании рассматриваемого варианта договоры на снабжение объекта коммунальными ресурсами и услугами должны быть заключены агентом после заключения с принципалом (арендатором) агентского договора.
Если арендодатель – физическое лицо без статуса индивидуального предпринимателя
Соответственно, возникает вопрос: применим ли рассмотренный выше вариант с агентским договором в ситуации, когда арендодателем является физическое лицо без статуса индивидуального предпринимателя?
На первый взгляд, принципиальной разницы с арендодателем на УСН нет и, соответственно, вроде бы можно и в указанной ситуации использовать вариант с агентским договором (при котором получаемые и ретранслируемые агентом от принципала денежные средства в счет оплаты коммунальных ресурсов (услуг) не являлись бы налогооблагаемым доходом агента, а доходом признавалось бы только агентское вознаграждение).
Но агенту необходимо за вознаграждение осуществлять активную регулярную деятельность, что само по себе не свойственно для физического лица без статуса индивидуального предпринимателя. Это все-таки существенный момент.
Подтверждений рассматриваемого варианта с агентским договором применительно к арендодателю – физическому лицу (без статуса индивидуального предпринимателя) в правоприменительной и праворазъяснительной практике нам обнаружить не удалось.
Поэтому вряд ли этот вариант можно считать приемлемым в указанной ситуации (даже если договоры на снабжение объекта коммунальными ресурсами и услугами заключены агентом после заключения с принципалом (арендатором) агентского договора).
Чтобы снять здесь налоговые риски нужно привлечь в качестве агента иное лицо (не арендодателя) с предпринимательским статусом.
Если арендодатель применяет ПСН или ЕНВД
К видам деятельности, в отношении которой может применяться ЕНВД, относится, в том числе, оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест (пп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).
ПСН может применяться, в том числе, в отношении сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности (пп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).
Применительно к ПСН, Минфин России разъясняет, что доход арендодателя в виде денежных средств, поступивших от арендатора в счет возмещения коммунальных ресурсов и услуг (по договору аренды), является частью дохода в рамках ПСН, т.е. дополнительными налогами он не облагается (Письма Минфина России от 20.05.2016 № 03-11-12/28930, от 14.05.2013 № 03-11-12/16633).
Но нужно учитывать, что агентское вознаграждение по агентскому договору в любом случае нельзя будет отнести на ПСН или ЕНВД, т.е. его придется облагать дополнительными налогами в рамках какой-то иной системы налогообложения (в рамках ОСН или, если применяется, – в рамках УСН).
Выводы
Читайте также: