Кто курирует фнс в минфине

Обновлено: 16.06.2024

Все праздничные дни собирался с мыслями, чтобы посмотреть на итоги года со своей налогово-правовой, так сказать, кочки, и уже собрался было написать, но тут вдруг Минфин своим письмом от 13.12.2019 № 01-03-11/97904 так повеселил, что придется подытоживание отложить и рассказать одну… нет, не сказку, а быль.

Однажды ФНС решила спросить Минфин, как же следует понимать ст. 54.1 Налогового кодекса: мол, предусматривает она полную налоговую реконструкцию али нет. И как обычно в таких случаях бывает, Минфин дал свой ответ на следующий же день. А может утро, а может и вечер, да только нам то неведомо. Причем подписал письмо не какой-нибудь заместитель директора Департамента налоговой политики, и не директор, и даже не замминистра – куда там, бери выше! Сам министр финансов, да еще и по совместительству первый вице-премьер, подпись свою поставить изволили-с (хотя ранее в желании разъяснять налоговое законодательство ни разу замечены не были).

Поддержал Минфин позицию ФНС, изложенную в запросе, да разъяснил ей, что 54.1, в отличие от Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53 о налоговой выгоде, в случае злоупотребления плательщиками своими правами не предусматривает определения налоговых обязательств расчетным путем и учета расходов при исчислении налога на прибыль.

К сему разъяснению Минфин особо присовокупил ссылки на высочайшие указания – послания Президента российского о необходимости непримиримой борьбы с размыванием налоговой базы путем использования фирм-однодневок.

Вот прошел месяц, прочитали то письмо юристы в телеграмм-каналах да призадумались.

Так откуда Минфин нынче ведает, что в той статье-то заключается? Может, сам он долгие годы в чистом поле однодневки эти вредные, простому глазу невидимые, искал и с ними неравный бой принимал, да в судах правду бюджетную отстаивал? И тем самым практику правоприменительную формировал? А если правоприменительная практика ему не чужда, то почему же он заветы Пленума ВАС забыл? Тот еще в п. 8 Постановления от 30.07.2013 № 57 черным по белому написал, что расчетный способ применяется как в случае отсутствия у плательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

И почему берется Минфин одни нормы законодательства разъяснять, а другие напрочь игнорирует? Например, про то, что постановления Пленума ВАС продолжают действовать, пока не будут отменены Пленумом Верховного Суда. А что нам пока еще действующее Постановление Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53 в самом первом пункте гласит? Что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или противоречивы. Значит (возвращаемся к 57-му Постановлению), применяя расчетный метод, необходимо учитывать, что при определении налоговым органом расчетным путем сумм налогов должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Но и Верховный Суд в п. 77 Постановления Пленума от 23.06.2015 № 25 говорит, что если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Да и Конституционный Суд в Определении от 04.07.2017 № 1440-О подробно разъясняет, что даже если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это предполагает доначисление суммы налогов так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Ведь иначе будут взиматься произвольные налоги, не имеющие экономического основания, что нарушает конституционный принцип, закрепленный в п. 3 ст. 3 НК, а государство будет получать неосновательное обогащение. Антиуклонительные нормы призваны обеспечить уплату в размере не меньшем, чем по закону, но не могут требовать больше, чем по закону. Поэтому очевидный законодательный пробел в статье 54.1 не отменяет обязанность налоговых органов провести полную налоговую реконструкцию. Ведь учет расходов и вычеты на сумму "НДС", уплаченную в цене закупки поставщикам, это не преференции никакие (как считает налоговая служба), а механизм обложения прибыли и добавленной стоимости

Результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований налогового законодательства (Определения СКЭС от 28.10.2019 по делу № А41-48348/2017, от 16.02.2018 по делу № А33-17038/2015, от 03.08.2018 по делу № А40-93786/2017), а совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства, которых он стремился избежать (Определения СКЭС от 27.11.2015 г. по делу № А12-24270/2014, от 22.07.2016 г. по делу № А40-63374/2015).

И позвольте спросить, как же Минфин ~~служит в очистке~~ определяет налоговую политику России-матушки, если он не знает то, что ему любой аудитор тем паче налоговый консультант скажет: что без учета расходов налог на прибыль превращается в налог на валовый доход? А налога на валовый доход законами федеральными не уставлено, последние налоги с выручки повывели еще в ходе налоговой реформы аж в 2001 году. Избавились от налогов этих нерыночных, потому что 20 процентов с валового дохода да 20 процентов с выручки ни одна экономика не потянет, даже на нефтегазе основанная. Позабыл, милок. А и правда, давно это было, уж и не осталось почти у заставы богатырей тех славных, что Бремя налоговое как следует опустили. Нынешние-то деятели все больше Ставкам дают подрасти да Неналоговым налогам расплодиться-размножиться, уж стон стоит на земле родной.

А может, решил Минфин отмстить неразумным неплательщикам – обречь их мечам и пожарам, покарать и извести, чтоб неповадно было? Да только запамятовал, видать, что за неуплату уже предусмотрены пени в двойном размере, да и штраф причитается от 20 до 40 процентов. Это при том, что европейская практика штрафы при наличии налоговых злоупотреблений вообще исключает - п. 93 Решения Суда ЕС от 21.02.2006 по делу Халифакс.

Чтобы пресечь поражение налогоплательщика в своих правах, бытовавшее во времена "налоговой недобросовестности", Пленум ВАС в п. 11 Постановления № 53 специально разъяснил, что признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением, однако это не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством.

Так что одно из двух - или незаконные поборы, или незаконные штрафы - предлагает собирать Минфин таким своим разъяснением.

Опять же сравним п. 1 Постановления № 53 о понятии налоговой выгоды и 54.1. И там, и там речь идет об уменьшении налога. При этом под уменьшением надо понимать не просто учет расходов и использование вычетов, а налоговую экономию. Это ключевой вопрос, но он был однозначно разрешен и ВАС, и Верховным Судом (Постановление Президиума ВАС от 10.03.2009 N 9821/08, Определение СКЭС от 15.06.2017 N 305-КГ16-19927 ).

Кстати, подписание письма на минфиновском бланке с разъяснением налогового законодательства и с указанием должности первого вице-премьера тоже не на шутку озадачило юристов, ведь правительственным чиновникам полномочия по официальному толкованию Налогового кодекса законом не предоставлены. Почему указана эта должность, но не указаны, например, должность декана финансово-экономического факультета Финансового университета и степень доктора экономических наук, хотя они, возможно, были бы более уместны в данном случае? И не является ли это нарушением порядка оформления документов в госорганах, а то и (страшно даже подумать, не то что написать) порядка реализации полномочий членов Правительства?

Два хитреца обманули короля: сшили ему платье из "чудесной ткани, которую не видит только глупец". Король и сам не замечает платья, хотя ему стыдно в этом признаться. Все придворные вокруг восхищаются несуществующим нарядом короля, и вот…

«И вот король шествовал по улицам под роскошным балдахином, а люди, собравшиеся на улицах, говорили:

— Ах, какое красивое это новое платье короля! Как чудно сидит! Какая роскошная мантия!

Помните, что потом произошло?

Так вот: "статья 54.1 не предусматривает налоговую реконструкцию" буквально не значит, что "исключает". Поэтому если Минфин своим письмом не хочет придавать нормам статьи 54.1 НК явно неконституционный характер и тем самым открывать прямую дорогу в Конституционный Суд, ему надо поскорее объясниться-приодеться таким образом: сказать, что да, к сожалению, статья прямо не предусматривает налоговой реконструкции, хотя и должна бы, поэтому надо срочно внести в нее дополнения, чтобы восполнить пробел в законе. Благо, что все возможности у Минфина для этого есть, да и предложение от экспертов Аналитического центра при Правительстве в Правительство недавно было направлено с подробнейшими формулировками.

Ну а пока Минфин думает (надеюсь) над содеянным, еще одна хорошая новость про реконструкцию. Появилось второе решение Арбитражного суда Кемеровской области, подтверждающее существование налоговой реконструкции независимо от брака законодателя и неожиданных открытий Минфина - дело № А27-18448/2019, тоже с участием представителей центрального аппарата налоговой службы. Аргументация прежняя, но решение все же стоит прочитать. Оно примечательно тем, что в нем шла речь о неподконтрольных налогоплательщику перевозчиках, поэтому суд принял полностью все расходы. Также в нем суд высказался о том, как подходить к определению подконтрольности однодневок (подача заявок на транспорт напрямую собственникам транспорта и водителям ее не означает). Также суд отметил, что вина налогоплательщика (умысел или неосторожность/неосмотрительность) должны определяться на момент хозяйственных отношений с контрагентом, а не на момент налоговой проверки. Т.е. исходить надо из того, какой информаций владел или мог владеть налогоплательщик на момент совершения операций, а также как он к этому относился. Это решение налоговая служба не обжаловало, что может говорить о ее различном подходе к последствиям связей со "своими" и с "чужими" однодневками.

О первом деле мы сообщали ранее, на 14 января намечено третье заседание в апелляционном суде. Посмотрим, поможет ли налоговой службе заветное письмецо. Уж не ради него ли рассмотрение переносилось да откладывалось?

Минфин России и ФНС России неоднократно разъясняли вопросы процедуры допроса налоговым органом свидетеля с участием его представителя. В настоящей статье приводится подробный анализ таких разъяснений.

О статусе представителя свидетеля

В письмах от 30 октября 2012 г. № АС‑3–2/3920@ и от 31 декабря 2013 г. № ЕД‑4–2/23706@ ФНС России разъясняла, что:

при проведении допроса свидетеля должно строго соблюдаться гарантированное ч. 1 ст. 48 Конституции РФ право каждого на получение квалифицированной юридической помощи;
Налоговым кодексом РФ (далее – НК РФ) не указан исчерпывающий перечень лиц, которые могут участвовать или присутствовать при допросе;
законодательством по налогам и сборам не ограничены права и обязанности лица, сопровождающего гражданина, вызванного повесткой для допроса в налоговый орган в порядке ст. 90 Кодекса;
поскольку правовой статус налогоплательщика и свидетеля, согласно НК РФ, отличаются, доверенность, выданная свидетелем лицу, участвующему в его допросе в налоговом органе, может быть не нотариальной;
полномочия представителя, сопровождающего лицо, вызванное на допрос в налоговый орган в порядке ст. 90 НК РФ, не могут быть оформлены документами, в которых речь идет о даче показаний (пояснений) от имени свидетеля его представителем;
допрос адвоката (поверенного) вместо свидетеля является недопустимым вне зависимости от наличия у первого доверенности, предусматривающей такие полномочия.

Участие адвоката в допросе свидетеля – не порок

Такой курьез можно было бы считать опечаткой (техническим сбоем), если бы практика не показывала: допрос свидетеля с участием адвоката реже становится доказательством налогового правонарушения налогоплательщика, чем допрос без него. Если налоговое ведомство имеет интерес в повышении результативности налоговых проверок (в виде дополнительных налоговых поступлений в бюджет), то попытка опорочить адвоката и его клиента объяснима.

О праве представителя налогоплательщика присутствовать на допросе свидетеля

В письмах Минфина России от 22 октября 2015 г. № 03–02–07/1/60796 и ФНС России от 17 августа 2020 г. № ЕА‑4–15/13203 разъясняется, что участие налогоплательщика или его представителя при проведении допроса свидетеля ст. 90 Кодекса не предусмотрено.

ФНС считает неслучайным, что присутствие проверяемого лица при проведении в отношении его иных мероприятий налогового контроля определено соответствующими статьями Кодекса. Так, например, ст. 92, 93, 94, 95 Кодекса предусмотрено право проверяемого лица участвовать при осмотре его территории (помещения), истребовании у него необходимых для проверки документов, выемке документов и предметов, проведении экспертизы. Поскольку в ст. 90 Кодекса прямо не предусмотрено участие проверяемого лица при допросе свидетелей, Минфин и ФНС России толкуют это как запрет на такое участие.

Представляется, что правовой пробел в ст. 90 НК РФ не препятствует участию представителя налогоплательщика в допросе свидетеля, если такой допрос проводится в рамках выездной налоговой проверки этого налогоплательщика.

Отсутствующее в специальной норме правило, защищающее права налогоплательщика, следует искать в общей норме. В силу подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик вправе присутствовать при проведении выездной налоговой проверки. Если допрос свидетеля проводится в рамках выездной налоговой проверки налогоплательщика, то налогоплательщик вправе присутствовать на нем в лице своих представителей.

То обстоятельство, что выездная налоговая проверка и допрос свидетеля могут проводиться не на территории (в помещении) налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ, п. 4 ст. 90 НК РФ), не может ограничить право представителя налогоплательщика присутствовать при проведении этого мероприятия налогового контроля.

Некоторые общие права налогоплательщика дополнительно обусловлены наличием оснований и порядка, установленных законодательством о налогах и сборах (подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ). Право налогоплательщика участвовать в проведении выездной налоговой проверки такого ограничения не предусматривает (подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Примером законного ограничения прав налогоплательщика в специальной норме может служить подп. 4 п. 7 ст. 95 НК РФ, который прямо указывает, что право проверяемого лица присутствовать при проведении экспертизы может быть ограничено должностным лицом налогового органа (подп. 4 п. 7). Этот пример показывает, что специальная норма может ограничить действие общей нормы, но пробел в специальной норме – не может.

Если продолжить позитивистскую логику ФНС и Минфина России, то отсутствие специальных норм блокирует применение других общих прав налогоплательщика, предусмотренных ст. 21 НК РФ: получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах (подп. 1 п. 1); на осуществление совместной сверки расчетов по налогам (подп. 5 п. 1); требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налогового законодательства (подп. 10 п. 1) и т. д. Но такое толкование приводит к абсурду: отсутствие детализации реализации права приводит к лишению права как такового.

Рассмотрим самые популярные аргументы, которыми должностные лица налоговых органов отказывают проверяемому налогоплательщику в ходатайстве пригласить его представителя (адвоката) на допрос свидетелей, допрашиваемых в рамках его выездной налоговой проверки:

представитель налогоплательщика (адвокат) – заинтересованное лицо и он может помешать свидетелю дать достоверные показания;
свидетель не желает давать показания в присутствии проверяемого налогоплательщика;
проверяемый налогоплательщик не вправе знать о доказательствах его правонарушения до оглашения фабулы налогового обвинения (акта налоговой проверки).

Первый аргумент противоречит позиции ФНС России: если адвокат – не очевидец налоговозначимых событий, он не вправе говорить за свидетеля. Инспектор, проводящий допрос, вправе пресечь возможные помехи, исходящие от адвоката. Поскольку допрос свидетеля, как правило, проводится в помещении налогового органа, инспектор, проводящий допрос, правомочен обеспечить порядок при его проведении.

Второй аргумент противоречит принципу достоверности доказательств. Если свидетель говорит правду для публичных целей, его не должно смущать присутствие заинтересованного лица, которому эта правда может навредить. Если свидетель действительно не желает давать показания в присутствии проверяемого налогоплательщика, то необходимо выяснить причины. Свидетель желает оговорить налогоплательщика или его определенных сотрудников? Свидетеля уже проинструктировал недобросовестный налоговый инспектор (иногда такие встречаются), и свидетель теперь стесняется представителя налогоплательщика? Иные причины? Представляется, что, напротив, присутствие представителя налогоплательщика повысит ответственность свидетеля за свои слова и предотвратит оговор налогоплательщика.

Третий аргумент противоречит принципу открытости мероприятий налогового контроля. Допрос свидетеля – одно из таких мероприятий, которое не может быть для налогоплательщика тайным, негласным. Налоговые проверки, как и налоговые органы, которые их проводят, не подпадают под действие Закона об ОРД 3 , допускающего тайный сбор информации и доказательств.

Свидетель должен дать правдивую и максимально точную информацию, а налоговый орган – без искажений ее зафиксировать. Достоверность показаний свидетеля может и должна быть проверена судом в случае оспаривания налогоплательщиком результатов налоговой проверки 4 . Следовательно, и налоговый орган, и допрошенный им свидетель должны быть готовы к такой проверке в присутствии проверяемого налогоплательщика. Но допрос свидетеля судом может произойти спустя длительное время, когда свидетель может забыть часть обстоятельств, что может негативно повлиять на достоверность его показаний.

В этой связи проведение допроса в присутствии проверяемого налогоплательщика должно быть выгодным инспекторам: это страхует их от подозрения налогоплательщика и суда в получении недостоверных показаний (порочных доказательств налогового правонарушения).

В этой связи участие проверяемого налогоплательщика в допросе свидетеля скорее повысит качество доказательства и снимет налоговый конфликт на досудебной стадии.

Толкование Минфином и ФНС РФ ст. 90 НК РФ противоречит правилу п. 7 ст. 3 НК РФ

Как следует из текста ст. 90 НК РФ, в нем отсутствует регулирование прав налогоплательщика на участие в допросе свидетеля в рамках его выездной налоговой проверки, а подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ, напротив, такое участие предполагает.

Письма Минфина России от 22 октября 2015 г. № 03–02– 07/1/60796 и ФНС России от 17 августа 2020 г. № ЕА‑4–15/13203 подготовлены как ответы на запросы налогоплательщиков о толковании налоговых норм. Следовательно, у правоприменителей неоднократно возникали сомнения, связанные с неясностью положений законодательства по данному вопросу.

Если считать такое сомнение в неясности акта законодательства неустранимым 5 , то в силу п. 7 ст. 3 НК РФ оно должно толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

С учетом законного принципа разрешения подобных правовых коллизий правовой пробел в ст. 90 НК РФ следует толковать наиболее выгодным для проверяемого налогоплательщика образом: если он изъявил желание присутствовать в лице своего представителя (адвоката) на допросах свидетелей, проводимых должностными лицами налогового органа в рамках его налоговой проверки, он вправе реализовать это право, предусмотренное в подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ.

Поскольку добросовестное поведение налогоплательщика презюмируется, а предполагаемые злоупотребления адвоката – представителя налогоплательщика могут быть выявлены и пресечены должностным лицом налогового органа, проводящим допрос свидетеля (см. выше), руководство этой нормой представляется обоснованным.

1 Документ утратил силу.

5 Согласно ст. 1, 4 и подп. 2 п. 1 ст. 6 НК РФ органы исполнительной власти не вправе отменять и ограничивать права налогоплательщиков, установленных НК РФ.

Читайте также: