Запрет в налоговом праве
Обновлено: 17.05.2024
Обязанность граждан платить налоги и сборы впервые была включена в Конституцию с переходом страны к рыночной экономике. Это было прямым следствием того, что сфера государственной собственности была в значительной степени сокращена, активно развивалась частная собственность, свобода предпринимательства, различные виды экономической деятельности. Поэтому обязанность уплаты налогов и сборов в новой Конституции Российской Федерации была закреплена как одна из важнейших.
Вопросы налогообложения в Российской Федерации регулируются Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами о налогах и сборах, а также законами субъектов РФ о налогах и сборах и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о местных налогах и сборах, принимаемыми в соответствии с Кодексом.
Обязанность каждого лица уплачивать законно установленные налоги и сборы по аналогии со статьей 57 Конституции РФ закреплена и в пункте 1 статьи 3 Налогового кодекса РФ.
В соответствии со статьей 19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
Из комментируемой статьи выводится конституционный принцип равенства налогообложения. Это означает, что налоговое бремя должно распределяться равным образом; каждый налогоплательщик находится в равном положении перед налоговым законом, а форма собственности не может быть критерием для какой-либо дифференциации в налоговой сфере.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Налоги подразделяются на федеральные, региональные и местные.
В статье 13 Налогового кодекса РФ определено, что к федеральным налогам и сборам относятся:
1) налог на добавленную стоимость;
3) налог на доходы физических лиц;
4) единый социальный налог;
5) налог на прибыль организаций;
6) налог на добычу полезных ископаемых;
8) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
9) государственная пошлина.
Согласно статье 14 Налогового кодекса РФ к региональным налогам относятся:
1) налог на имущество организаций;
2) налог на игорный бизнес;
3) транспортный налог.
В соответствии со статьей 15 Налогового кодекса РФ к местным налогам относятся:
1) земельный налог;
2) налог на имущество физических лиц.
В соответствии со статьей 5 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
Не опубликованный налоговый закон применению не подлежит.
Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
За уклонение от уплаты налогов, сокрытие доходов и за другие нарушения налогового законодательства плательщики несут ответственность в соответствии с действующим законодательством.
Налоги и сборы для государства являются основными источниками доходов бюджета, с помощью которых государство финансирует реализацию своих функций.
В конечном счете налоги и сборы возвращаются населению в виде бесплатного здравоохранения, бесплатного образования, различных видов социальной помощи. Действующая налоговая система направлена на обеспечение социальной защищенности инвалидов, детей, студентов, многодетных и других категорий граждан.
Статья 57 Конституции РФ предусматривает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
В комментируемой статье конституционный принцип, согласно которому установление или отягчение ответственности не имеет обратной силы (статья 54 Конституции РФ), применен к налогам.
Данный принцип распространяет свое действие на акты о налогах и сборах, не только устанавливающие новые налоги и (или) сборы, но и ухудшающие положение налогоплательщиков и плательщиков сборов, а также иных участников отношений.
К обстоятельствам, свидетельствующим об ухудшении положение налогоплательщиков или плательщиков сборов можно отнести: расширение круга налогоплательщиков, повышение налоговых ставок и размеров сборов, изменение порядка уплаты налогообложения, создающего дополнительное обременение и т.д. Ухудшение условий налогообложения может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности.
Необратимость закона означает, что такой закон подлежит применению лишь к тем действиям и последствиям, которые возникли после его издания, и не распространяется на деяния, имевшие место до его принятия.
Дата публикации: 12.01.2015 г.
Дата изменения: 14.12.2016 г.
По результатам налоговой проверки налоговый орган вправе применить такую обеспечительную меру, как приостановление расходных операций по счетам в банке. Поскольку данное обременение чревато крайне негативными последствиями для ведения бизнеса, налоговое законодательство четко регламентирует процесс приостановления операций по счету. О том, какова процедура блокировки счета, в каком хронологическом порядке накладываются обеспечительные меры, а также чем ограничены действия налоговиков, читайте в статье.
Хронология применения обеспечительных мер
по результатам налоговой проверки
В соответствии с п. 1 ст. 72 НК РФ приостановление операций по счетам в банке является одной из обеспечительных мер по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. Налоговый орган вправе приостановить операции по счету в банке по результатам налоговой проверки как до вступления в силу решения о привлечении к ответственности, так и после. Эти две процедуры регулируются разными нормами налогового законодательства.
Приостановление операций до вступления в силу решения о привлечении к ответственности. Результатом проведения налоговым органом контрольных мероприятий является вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 1 ст. 101 НК РФ). После этого у налогового органа возникает право на принятие обеспечительных мер, направленных на обеспечение возможности исполнения соответствующего решения (п. 10 ст. 101 НК РФ).
Примечание. Обеспечительные меры применяются, если у налогового органа есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
В случае если после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения, то налоговый орган вправе приостановить операции по счету в банке.
Приостановление операций после вступления в силу решения о привлечении к ответственности. После вступления в силу такого решения, выставления на его основании требования об уплате задолженности, неисполнения данного требования и последующего вынесения решения о взыскании налога принимаются меры в порядке ст. 76 НК РФ. То есть решению о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке предшествует не исполненное налогоплательщиком требование об уплате налога, пени или штрафа. Целью приостановления является обеспечение исполнения решения о взыскании налога.
На различие юридической природы и юридической силы обеспечительных мер, принимаемых налоговым органом в рамках процедуры взыскания (п. 2 ст. 76 НК РФ) и направленных на обеспечение возможности исполнения решения о привлечении к ответственности (п. 10 ст. 101 НК РФ), указано в п. 30 Постановления N 57 .
Приведем сравнительную характеристику приостановлений операций по счету, накладываемых после налоговой проверки.
Цель приостановления операций по счету
До вступления в силу решения о привлечение к ответственности
Решение о привлечении к ответственности
Предотвращение отчуждения (вывода) налогоплательщиком своих активов
После вступления в силу решения о привлечение к ответственности
Решение о взыскание налога
Обеспечение исполнения решения о взыскании налога
Таким образом, по результатам налоговой проверки налоговый орган вправе приостановить операции по счетам налогоплательщика, последовательно применив положения пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ (до вступления в законную силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения) и п. 1 ст. 76 НК РФ (после вступления решения в законную силу).
Теперь рассмотрим обеспечительные меры в целом и блокировку счета в частности на основании ст. 101 НК РФ.
Особенность обеспечительных мер в порядке ст. 101 НК РФ
Обеспечительные меры в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем носят исключительный характер. Применение данных мер должно быть обоснованным и обусловленным действиями налогоплательщика, направленными на препятствование в дальнейшем исполнению решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением КС РФ от 23.07.2020 N 1694-О была подтверждена конституционность п. 10 ст. 101 НК РФ: в данной норме предусмотрены условия, основания, порядок и сроки реализации соответствующего права, не предполагающие его произвольного осуществления. Этим обеспечивается безусловное выполнение всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов при правомерном характере деятельности налоговых органов.
По своему назначению обеспечительные меры, указанные в п. 10 ст. 101 НК РФ, направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени может быть затруднительно либо невозможно исполнить принятое решение налогового органа из-за отчуждения (иного вывода) налогоплательщиком своих активов (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.12.2012 N 10765/12 по делу N А64-6176/2011).
Обоснованность применения обеспечительных мер
в порядке ст. 101 НК РФ
Поскольку обеспечительные меры затрагивают права и законные интересы налогоплательщика, решение об их принятии должно отвечать установленным налоговым законодательством принципам обоснованности, мотивированности и законности. Смысл обеспечительных мер по п. 10 ст. 101 НК РФ состоит в сохранении положения на то время, пока решение по результатам проверки не вступило в силу, но при этом не могла быть излишне ограничена деятельность проверенного налогоплательщика (Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2016 по делу N А79-4867/2015).
Обеспечительные меры могут быть приняты только в том случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в ст. 101 НК РФ, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным их исполнение в дальнейшем. Критерии установления обстоятельств для применения обеспечительных мер в нормах НК РФ не зафиксированы и определяются по усмотрению должностного лица налогового органа. При этом согласно разъяснениям суда, высказанным в Постановлении АС ВСО от 04.08.2017 N Ф02-3871/2017 по делу N А19-21303/2016, это могут быть любые обстоятельства, как связанные с действиями налогоплательщика, так и не связанные с ними, ставящие под угрозу возможность последующего исполнения решения по выездной проверке и взыскание задолженности, поскольку обеспечительные меры - это срочные оперативные действия по защите публичных интересов. Однако, принимая обеспечительные меры, инспекция обязана доказать невозможность или затруднительность исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При отсутствии таких доказательств основания для принятия обеспечительных мер у налогового органа отсутствуют.
Основания для принятия обеспечительных мер
в порядке ст. 101 НК РФ
Критерии установления обстоятельств для принятия обеспечительных мер нормы НК РФ не содержат, они определяются по усмотрению должностного лица налогового органа. Из-за высокой субъективности суждения (а фактически законодательство требует от налогового органа предвидеть будущие последствия) суды не всегда разделяют позицию контролеров. Анализ судебных споров позволяет в целом сориентироваться в том, какие доказательства риска неисполнения решения признаются судами обоснованными, а какие нет, хотя о полном единообразии арбитражной практики говорить не приходится. Перейдем к рассмотрению конкретных оснований.
Высокий размер доначислений. Наличие самого решения о взыскании с налогоплательщика недоимки, пеней и штрафа не свидетельствует о невозможности или затруднительности в будущем его исполнения, а также сам размер сумм налогов, штрафов и пеней, начисленных по решению, послужившему основанием для принятия налоговым органом обеспечительных мер, не свидетельствует о невозможности и затруднительности в будущем исполнения такого решения (Постановление АС ПО от 17.10.2018 N Ф06-38717/2018 по делу N А12-4848/2018). Тем не менее отсутствие достаточных средств и активов для исполнения решения, превышение размера начисленных сумм совокупной стоимости имущества часто признаются судами как надлежащие доказательства (Постановления АС ЗСО от 08.02.2018 N Ф04-6394/2017 по делу N А75-6220/2017, АС ПО от 30.01.2020 N Ф06-57050/2019 по делу N А12-3102/2019, от 25.03.2019 N Ф06-44511/2019 по делу N А06-4652/2018, АС МО от 24.04.2018 N Ф05-4375/2018 по делу N А40-134170/2017, от 09.02.2018 N Ф05-18970/2017 по делу N А40-241976/2016).
Умышленное уклонение от уплаты доначисленных налогов. Такое нарушение однозначно свидетельствует о необходимости обеспечительных мер. К умышленным действиям, в частности, относятся:
- воспрепятствование налоговому контролю (Постановление АС УО от 25.06.2019 N Ф09-1492/18 по делу N А34-9757/2017);
- действия по воспрепятствованию исполнения решения в принудительном порядке (Определение ВС РФ от 28.10.2016 N 305-КГ16-13705 по делу N А40-134467/2015);
- отчуждение имущества после проведения налоговой проверки (Постановления АС ДВО от 27.10.2016 N Ф03-5092/2016 по делу N А59-6080/2015, АС ЗСО от 25.07.2018 N Ф04-2116/2018 по делу N А02-1164/2017);
- непринятие мер по взысканию дебиторской задолженности (Постановление АС ПО от 25.03.2019 N Ф06-44511/2019 по делу N А06-4652/2018).
Такое действие, как изменение места нахождения, приводящее к затруднению администрирования налогоплательщика, рассматривается как умышленное в совокупности с другими доказательствами (Постановления АС ПО от 05.12.2019 N Ф06-55325/2019 по делу N А12-16129/2019, от 07.09.2017 N Ф06-23813/2017 по делу N А12-69880/2016, АС МО от 28.06.2016 N Ф05-8381/2016 по делу N А40-134467/2015).
Снижение экономических показателей (падение чистой прибыли, рост кредиторской задолженности). Это нарушение само по себе не считается обстоятельством для принятия обеспечительных мер (Постановление АС ПО от 17.10.2018 N Ф06-38717/2018 по делу N А12-4848/2018). Однако при наличии иных факторов такие признаки, как снижение величины активов (Постановление АС ПО от 09.08.2016 N Ф06-11312/2016 по делу N А55-22620/2015), уменьшение объема денежных средств (Постановление АС СЗО от 14.12.2017 N Ф07-14326/2017 по делу N А56-84641/2016), снижение доходов и прибыли (Постановление АС УО от 08.05.2018 N Ф09-1087/18 по делу N А76-8836/2017), принимаются судами в качестве обоснованного основания обеспечительных мер.
Агрессивные способы налоговой оптимизации. Использование налогоплательщиком незаконных схем налогового обогащения, выявленных в результате проверки, мотивирует налоговый орган на применение обеспечительных мер. Логика вполне понятна: если налогоплательщик действовал умышленно ранее, то вряд ли станет законопослушным в ближайшем будущем.
Более того, в Постановлении АС МО от 21.10.2019 N Ф05-17320/2019 по делу N А40-163666/2018 прямо указано, что уже сложилась судебная практика, согласно которой такое основание, как применение схем уклонения от налогообложения с использованием фирм-"однодневок", признается судами в качестве основания для принятия налоговыми органами обеспечительных мер. В другом деле обстоятельства, свидетельствующие об уходе налогоплательщика от налогообложения путем разделения бизнеса, суд посчитал для обеспечительных мер недостаточными (Постановление АС ПО от 30.01.2020 N Ф06-57050/2019 по делу N А12-3102/2019).
Особенности блокировки счета в порядке ст. 101 НК РФ
Когда приостановление операций по счетам в банке применяется в качестве обеспечения возможности исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности на основании п. 10 ст. 101 НК РФ, действуют ограничения. Согласно абз. 2 пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества. Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению или передаче в залог (абз. 3 пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ).
Из анализа положений ст. 101 НК РФ и Постановления N 57 следует, что при принятии обеспечительных мер для исполнения решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган в любом случае обязан соблюсти два условия:
1) наложить запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества;
2) совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета должна быть меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о доначислении налогов, пеней и штрафов.
Несоблюдение данной очередности влечет недействительность решения об обеспечительных мерах в виде наложения ареста на счета (Постановления АС ПО от 19.02.2019 N Ф06-42891/2019 по делу N А12-17616/2018, АС ВСО от 05.04.2017 N Ф02-969/2017 по делу N А33-5516/2016, АС ЗСО от 03.02.2017 N Ф04-6916/2016 по делу N А75-4874/2016, АС ЦО от 12.12.2017 N Ф10-5091/2017 по делу N А54-1517/2017, АС УО от 07.07.2017 N Ф09-3317/17 по делу N А47-10832/2016).
С учетом того что такая судебная практика сформирована на самом высоком уровне , советуем в постпроверочный период руководствоваться следующей тактикой:
1) не провоцировать своими действиями налоговый орган на применение обеспечительных мер;
2) аккумулировать все денежные средства на одном счете, чтобы превысить размер потенциальной обеспечительной меры и иметь хоть какие-то средства в оперативном управлении.
Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Определением ВС РФ от 31.01.2017 N 307-КГ16-19481 отказано в передаче дела N А21-5397/2015 в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства.
Вывод основан на неприменимости положений п. 9 ст. 76 НК РФ для отмены обеспечительных мер, принятых в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ.
Продолжаю размещать посты о проблемах применения ст.54.1 НК РФ. Предыдущие публикацию см. здесь.
О придании обратной силы положениям подп.1 п.2 ст.54.1 НК РФ
1. Немного теории
Согласно представлениям общей теории права любой нормативно-правовой акт действует только на будущее время, т.е. вперед. Однако при наличии определенных обстоятельств и при определенных условиях новым положениям (нормам) нормативно-правового акта может быть придана обратная сила.
Под обратной силой действия правовой нормы во времени понимается распространение ее регулятивного действия на отношения, которые возникли до официального принятия и вступления данной нормы в силу. Однако обратная сила закона подвержена жестким ограничениями в законодательстве и в праве.
В теории права является общепринятым, что нормативно-правовой акт не имеет обратной силы (эта юридическая аксиома сформулирована еще древнеримскими юристами). Нормативный документ действует только в отношении тех обстоятельств и случаев, которые возникли после введения его в действие. Это правило — необходимый фактор правовой стабильности: граждане и юридические лица должны быть уверены в том, что их правовое положение не будет ухудшено вступлением в силу нового акта.
Особенно принципиально этот вопрос разрешается в налоговом праве, причем на уровне Конституции РФ.
Суть этого требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство (в первую очередь — налоговое), не должны пагубно влиять на устойчивость отношений между субъектами права, не должны подрывать уверенность граждан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка.
В этой связи необходимо отметить, что ситуации (случаи) ухудшения положения налогоплательщика можно подразделить на нормативные, т.е. прямо предусмотренные законодательством о налогах и сборах, и иные, которые должны определяться для каждой конкретной ситуации.
К нормативным ситуациям (случаям) ухудшения положения налогоплательщика российский законодатель относит:
- установление новых налогов, сборов и/или страховых взносов;
- повышение налоговых ставок, размера сборов и/или тарифов страховых взносов;
- установление новых видов ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;
- ужесточение (увеличение) уже действующих (введенных) видов ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;
- установление новых обязанностей налогоплательщиков, плательщиков сборов и/или плательщиков страховых взносов, а также иных участников налоговых отношений.
Также отметим очевидность того, что перечень возможных способов и вариантов ухудшения положения налогоплательщика сформулирован как открытый, что оставляет налогоплательщику возможность доказывать ухудшение своего положения и в иных случаях.
2. Как вступала в силу ст.54.1 НК РФ
Отметим, что ст.54.1 была введена в текст НК РФ и вступила в действие в соответствии с Федеральным законом от 18 июля 2017 года № 163-ФЗ "О внесении изменений в часть I НК РФ«(далее по тексту — Федеральный закон № 163-ФЗ). Данный закон, вступил в силу 19 августа 2017 года (об этом п.1 ст.2 Федерального закона № 163-ФЗ).
Этим же Федеральным законом № 163-ФЗ, ст.82 НК РФ (о налоговом контроле) была дополнена пунктом 5, позволяющим использовать новые положения ст.54.1 НК РФ к отношениям, которые стали предметом налоговых проверок:
Пунктом 2 ст.2 Федерального закона № 163-ФЗ были установлены сроки введения новых положений п.5 ст.82 НК РФ, позволяющих применять новые правила ст.54.1 НК РФ к результатам выездных и камеральных налоговых проверок:
Таким образом, содержанием п.2 ст.2 Федерального закона № 163-ФЗ прямо определено, что положения новой ст.54.1 НК РФ применяются:
- к камеральным налоговым проверкам деклараций, представленных в налоговый орган 20.08.2017 г. (т.е. после вступления в силу Федерального закона № 163-ФЗ, то есть после 19.08.2017 г.) и позднее;
- к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых принято 20.08.2017 г. (т.е. после вступления в силу Федерального закона № 163-ФЗ, то есть после 19.08.2017 г.) и позднее.
Вместе с тем, не всё так просто.
Мне кажется, что кроме всего прочего необходимо учитывать особенности действия обратной силы положений ст.54.1 НК РФ в зависимости от того, какие последствия для налогоплательщика повлечет это применение, т.е. необходимо учитывать аспекты по улучшению или ухудшению его положения.
Ситуация 1: проверка назначена после 19.08.2017. Положения ст.54.1 НК РФ, улучшающие положения налогоплательщика, могут распространяться на налоговые периоды до 19 августа 2017 года, если эти налоговые периоды подвергаются налоговой проверке, которая назначена после вступления в силу ст.54.1 НК РФ (т.е. после до 19 августа 2017 года).
Фактически же, учитывая положения абз.2 п.4 ст.89 НК РФ о том, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, вышеуказанное положение ст.54.1 НК РФ может распространяться на 2017 год, а также на 2014, 2015, 2016 гг.
Ситуация 2: проверка назначена до 19.08.2017. Положения ст.54.1 НК РФ, улучшающие положения налогоплательщика, не могут распространяться на налоговые периоды до 19 августа 2017 года, если эти налоговые периоды подвергаются налоговой проверке, которая назначена до вступления в силу ст.54.1 НК РФ (т.е. до 19 августа 2017 года).
Вышеуказанные выводы можно сделать исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, которая была сделана в его определениях от 29.05.2018 № 1152-О, от 17.07.2018 № 1717-О, в которых было указано о том, что Федеральный закон № 163-ФЗ вступил в силу по истечении 1 месяца со дня его официального опубликования, т.е. с 19 августа 2017 года. При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (ст.82 НК РФ с учетом ст.54.1 НК РФ), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу этого Федерального закона и тем самым относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам.
Также Конституционный Суд РФ указал, что необходимо учитывать, что заявитель обращался в Конституционный Суд РФ с жалобой о том, что арбитражные суды по его делу не позволили ему воспользоваться нормами ст.54.1 НК РФ, улучшающими его положение. Именно поэтому, Конституционный Суд РФ признал, что положения о вступлении в силу ст.54.1 НК РФ сами по себе не влекут нарушений конституционных прав и свобод заявителя в указанном им аспекте (надо понимать, в аспекте именно улучшения его положения).
В связи с этим в ряде дел подход судов (Постановление 13 ААС от 13.09.2017 № А56-28927/2016, Решение АС СО от 23.11.2017 по делу № А60-43335/2017) о том, что положения ст.54.1 НК РФ предусматривают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщика и поэтому с учетом ч. 2 ст. 54 Конституции РФ имеют обратную силу, не выдержал критики вышестоящих судебных инстанций.
Может быть, Конституционный Суд РФ имел что-то иное, чем то, как мы его поняли, но пока это выглядит именно так.
Ситуация 1: проверка назначена до 19.08.2017. Положения ст.54.1 НК РФ, ухудшающие положения налогоплательщика, не могут распространяться на налоговые периоды до 20 августа 2017 года, если эти налоговые периоды подвергаются налоговой проверке, которая назначена до вступления в силу ст.54.1 НК РФ (т.е. до 20 августа 2017 года).
Ситуация 2: проверка назначена после 19.08.2017. Что касается вопроса о возможности распространения положений ст.54.1 НК РФ, ухудшающих положение налогоплательщика, на налоговые периоды до 19 августа 2018 года (т.е. 2014, 2015, 2016, 2017 гг..), если налоговые отношения в этих периодах стали предметом налоговых проверок, назначенных после 20 августа 2017 года, то вопросу этому, считаю, надо посвятить отдельный пост.
- если ваш бизнес имеет несколько самостоятельных направлений, оформленных на разных лиц, которые взаимодействуют между собой, достигая общего результата.
- если единый по сути процесс производства также разделен между несколькими лицами, которые также взаимодействуют между собой для достижения общего результата.
- если при этом названные лица (все или некоторые из них) применяют специальные налоговые режимы или налоговые льготы, но утратили бы права на них в случае осуществления деятельности от одного лица.
. то у вас есть основания опасаться претензий налоговой в дроблении. Итогом таких претензий может быть отказ в применении льгот и льготных налоговых режимов.
Выездная проверка проводится за три года, предшествующих ее началу (ст. 89 НК РФ). Так в 2021 году инспекторы в рамках выездных контрольных налоговых мероприятий вправе проверить у вас 2018, 2019 и 2020 годы, а также месяцы текущего года до ее начала. Например, если проверку назначили на ноябрь 2021 года, то контролеры уполномочены проверить учет за 2018–2020 годы и январь-октябрь 2021 года.
Чтобы выездная налоговая проверка началась, выносится соответствующее Решение руководителя ИФНС по месту регистрации фирмы или по месту прописки ИП. Разберемся, как не спровоцировать своими действиями выездную налоговую проверку, какие изменения в законодательстве произошли и какие планируются, а также традиционно примеры из практики и полезные советы.
Распространенные заблуждения
Бытует мнение, что новые компании и ИП первые 3 года работы не проверят, то есть делай, что хочешь, с высокой долей вероятности выездной проверки не будет. По факту контролеры могут принять решение провести проверку в отношении любой фирмы и предпринимателя, в любое время, если благодаря комплексному анализу данных они предполагают, что можно собрать больше денег в бюджет. Причем анализ этот производится в основном в автоматическом режиме с использованием качественного программного софта ФНС. Так что бизнесмены-новички от проверки вовсе не застрахованы, особенно если решат участвовать в незаконных схемах или проводить через себя операции по обналичке.
Ошибочно считать, что смена юридического адреса фирмы и перевод в другую ИФНС поможет уклониться от выездной проверки. Способ не сработает. Сейчас невозможно сменить адрес до тех пор, пока не пройдет назначенная выездная проверка.
Также ошибочным считается, что у ИП получится избежать проведения выездной налоговой проверки, если до ее начала он успеет сняться с учета. Этот финт не пройдет. Ликвидированное ООО налоговики действительно проверить уже не смогут, т.к. юридическое лицо, в отношении которого планируется проверка, уже не существует и исключено из реестра без правопреемства. Но в отношении ИП применяются другие правила. ФНС разрешается проверять работу предпринимателя как в процессе снятия с учета, так и в течение трех лет после ликвидации коммерческой деятельности.
Учитывайте этот важный момент при ведении бизнеса через ИП, чтобы нежданная налоговая проверка не застала вас врасплох, поскольку предприниматель отвечает по долгам всем своим имуществом (включая личное).
Аналогично начало процедуры банкротства ООО не спасет от выездной налоговой проверки его. Статья 89 НК РФ не подразумевает исключений для проведения выездной налоговой проверки в период банкротства предприятия (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа № Ф01-5626/2014 от 29.12.2014 года).
Есть ли мораторий на выездные проверки в 2021 году
Нет, мораторий на выездные налоговые проверки в 2021 отсутствует. Не путайте плановые налоговые проверки ФНС и плановые проверки, которые проводят другие госорганы.
Правительство установило мораторий на проведение проверок постановлением № 1969 от 30.11.2020 года. Основную часть субъектов МСП не проверяют до конца 2021 года. Но запрет распространяется на плановые проверки Роспотребнадзора, Государственной Инспекции Труда, МЧС и другие неналоговые ревизии. Налоговых проверок указанные нормы не касаются и мораторий на них не действует.
Как в 2021 году ФНС выбирает претендентов на проведение выездной налоговой проверки
Инспекторы проводят выездную проверку с напутствием от начальства, что абсолютно у всех имеются схемы уклонения от уплаты налогов и любой предприниматель не доплачивает государству. Не секрет, что руководством ИФНС ставятся планы на то, какие минимальные доначисления контролеры должны собрать по результатам проверки. Сумма в 500 тыс. руб. сейчас считается легким испугом и крайне успешной выездной проверкой для налогоплательщика. Согласно официальной информации ФНС в 2020 году по результатам одной выездной проверки контролеры в среднем взыскивали с одной компании около 20 млн. руб.
По-хорошему профессиональный бухгалтер всегда находится в режиме боевой готовности. Ведь к проверке обычно приводят стратегические просчеты в налоговом планировании, применение устаревших или высокорисковых способов оптимизации налогообложения, сделки с сомнительными контрагентами, неправильно сданные отчета, несвоевременные платежи в бюджет, а также регулярные изменения в законодательстве, за которыми не всегда успевает проследить бухгалтерия и т.д.
налоговая нагрузка ниже средней по отрасли;
убытки в течение 2-х лет подряд;
высокая доля вычетов НДС (более 89%);
среднемесячная заработная плата работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в регионе
частое приближение в лимитам, дающим право на применение спецрежимов (УСН, ПСН, ЕСХН);
расходы ИП максимально близки к сумме его дохода;
всевозможные посреднические сделки, в которых не прослеживается деловая цель;
непредставление документов и пояснений по запросам налоговой инспекции (особенно по НДС и налогу на прибыль);
смена места регистрации фирмы и миграция между ФНС;
существенное отклонение уровня рентабельности;
ведение деятельности с высоким налоговым риском (имеется ввиду подозрения на мнимые и фиктивные сделки и т.д.).
На самом деле налоговики анализируют деятельность по более 100 критериям риска, но перечисленные 12 считаются основными.
Как в оценке рисков выездной налоговой проверки поможет бухгалтерская программа 1С
Информацию, полученную в этом отчете, нельзя считать 100% гарантирующей проведение выездной проверки или ее отсутствие, однако если бухгалтерская программа в автоматическом режиме обнаружила уязвимости в вашем учете есть повод над чем задуматься и пересмотреть в работе. Ну и конечно, чтобы отчет показал корректную информацию, должен качественно и своевременно вестись учет.
Как снизить риск проведения выездной налоговой проверки
Если от контролеров стало поступать много вопросов, то проведите самостоятельно внутренний аудит учета или пригласите для экспресс-аудита специалистов со стороны. Своевременное исправление ошибок, поможет избежать санкций и доначислений.
Тщательно проверяйте контрагентов, с которыми работаете, вовремя собирайте первичные документы от поставщиков и покупателей, проверяйте с помощью сервисов на сайте ФНС свою рентабельность, налоговую нагрузку и допустимую долю вычетов, вовремя отвечайте на письма и требования из ФНС и т.д.
Можно ли отсрочить проведение выездной налоговой проверки, если главбух в отпуске
Нет, нельзя. В НК РФ не предусмотрена возможность переноса сроков выездной проверки из-за отпуска главбуха или вообще его отсутствия в организации (например, старый главный бухгалтер уволился, нового еще не приняли в штат). Более того, при назначении выездной налоговой проверки целесообразно оперативно отозвать главного бухгалтера из отпуска. Если это не представляется возможным, то за главного по финансам может выступить руководитель, либо иной сотрудник, назначенный приказом директора. Но отодвинуть срок проверки точно не удастся.
А есть ли вообще какие-то способы перенести выездную налоговую проверку или ее отменить
Если вы получили на руки Решение о начале проведения выездной налоговой проверки, то перенести срок ее начала не выйдет. Проверку может отсрочить только сама налоговая служба, например, из-за того что ей требуется собрать дополнительную информацию от контрагентов налогоплательщика.
Налоговики не проводят выездную проверку за периоды, которые контролировались в рамках налогового мониторинга, правда, тоже с нюансами. Проверка может состояться только в случаях: если налоговый мониторинг прекратился досрочно, компания не выполнила указания, которые получила от ФНС во время мониторинга, или подала уточненную декларацию за период, который налоговая контролировала.
Выездная проверка переносится или приостанавливается в результате ЧС, если на территории, где проводится контроль, случился потоп, наводнение, пожар или другие чрезвычайные происшествия.
Что ИФНС не имеет права делать, проводя выездную проверку
Проверьте, не нарушаются ли ваши права, так инспекторы не могут проводить проверку:
если в Решении о начале выездной проверки нет подписи начальника ФНС или его заместителя. В этом документе указывается срок проверки, рабочая группа сотрудников инспекции, а также налоги и сборы, которые будут проверяться.
по одним и тем же налогам более двух раз в год, если проверяют один и тот же налоговый период. Больше двух месяцев (в особых случаях — до полугода), а с 1 июля 2021 года — больше 10 рабочих дней.
Выездная проверка с участием сотрудников полиции
Совместная с полицейскими проверка допускается даже из-за того, что инспекторы выявят у компании неблагонадежных по их мнению контрагентов (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа № А32-33703/2018 от 21.03.2019 года). Полный перечень оснований, дающих право налоговикам захватить с собой на проверку сотрудников правопорядка, указан в письме ФНС № АС-4-2/14007@ от 24.08.2012 года.
Где посмотреть план выездных налоговых проверок
Другие контролирующие органы ежегодно составляют план проверок, их проводят с определенной периодичностью, например, один раз в три года или пять лет. Налоговая служба план выездов для проверки исчисления и уплаты налогов не публикует, а отбор кандидатов ведется в течение всего налогового периода. Проверка назначается сразу после выявления достаточных оснований и выявления уязвимостей.
Что в планах у налоговой службы на 2022 год
В 2022 году планируется ужесточение обеспечительных мер, связанных с проведением выездных налоговых проверок.
Инспекторам хватит только предположения, что вы участвуете в схеме, чтобы применить обеспечительные меры, соответствующие поправки в НК РФ Минфин направил в Правительство. Так, ваше имущество смогут арестовать уже сразу после назначения выездной налоговой проверки. Цель новых поправок лишение возможности недобросовестных налогоплательщиков уйти от взыскания. На данный момент налоговики после решения по проверке вправе применить обеспечительные меры. Так, если они считают, что компания может скрыть имущество, то введут запрет на отчуждение активов (ст. 101 НК РФ).
Обеспечительные меры полностью отменят, только если по результатам проверки не выявят недоимку. Но компания сможет заменить арест имущества на другие меры — банковскую гарантию, залог ценных бумаг или поручительство.
Читайте также: