Взыскание излишне уплаченного налога судебная практика
Обновлено: 30.06.2024
Верховный Суд указал, что установление в законе обязательного досудебного порядка рассмотрения спора является административным барьером для доступа к правосудию, наличие которого должно однозначно следовать из законодательства и правоприменительной практики
Эксперты положительно оценили позицию ВС о недопустимости отмены правильного по существу судебного акта исключительно в целях соблюдения правила досудебного порядка урегулирования спора, а не для устранения существенной судебной ошибки. В то же время, по мнению одного из них, позиция Суда не является общей и применимой к любым иным спорам.
Верховный Суд опубликовал Определение от 21 августа № 301-ЭС20-5798, в котором разобрался, обязан ли налогоплательщик подавать заявление о возврате излишне взысканных платежей в налоговый орган до обращения в суд или это его право.
Полагая, что уплаченная по требованию МИФНС № 1 по Владимирской области от 9 июля 2018 г. недоимка по страховым взносам в размере почти 150 тыс. руб. является излишне взысканной, индивидуальный предприниматель Мария Приймак обратилась в АС Владимирской области.
Суд, руководствуясь ст. 346.15, 430 НК РФ, Постановлением Конституционного Суда РФ от 30 ноября 2016 г. № 27-П, п. 27 Обзора судебной практики Верховного Суда № 3 (2017), утвержденного Президиумом ВС 12 июля 2017 г., признав спорную сумму страховых взносов излишне уплаченной предпринимателем по требованию инспекции, пришел к выводу ,что инспекция обязана вернуть излишне уплаченную сумму страховых взносов в установленном порядке.
Поскольку до обращения в суд с исковым заявлением предприниматель не направляла в инспекцию заявление о возврате излишне взысканных страховых взносов и не получала отказ в их возврате, апелляция пришла к выводу, что предпринимателем не соблюден досудебный порядок урегулирования спора, в связи с чем отменила решение первой инстанции на основании ст. 148 АПК РФ, оставив исковое заявление без рассмотрения.
Кассационная инстанция, ссылаясь на отсутствие у предпринимателя нарушенного права, подлежащего судебной защите, поскольку право на предъявление требований о возврате излишне взысканных налогов в порядке искового производства может возникнуть у налогоплательщика не ранее исчерпания им возможности возврата указанных сумм в административном порядке, установленном ст. 79 НК, отменила постановление апелляционной инстанции и отказала в удовлетворении иска.
Не согласившись с судебными актами, предприниматель обратилась в Верховный Суд. ВС заметил, что Законом от 14 ноября 2017 г. № 322-ФЗ были внесены изменения в п. 3 ст. 79 НК. Суд указал, что ст. 79 Кодекса регламентирует административный порядок возврата из бюджета сумм излишне взысканных налогов, сборов, страховых взносов, пеней и штрафов, а не порядок обращения в суд. Согласно п. 3 данной статьи в ее новой редакции заявление о возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано в налоговый орган в течение трех лет со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания налога.
ВС отметил, что увеличение этого срока с одного месяца до трех лет расширяет возможности налогоплательщиков по реализации права на возврат из бюджета излишне взысканных сумм в административном порядке с одновременным предоставлением им возможности на обжалование отказа в таком возврате в вышестоящий налоговый орган, а затем – в суд. Обязательный досудебный порядок, напомнил Верховный Суд, предусмотрен именно для такой категории споров. При этом реализуется и другая цель – снижение судебной нагрузки.
В то же время, подчеркнул ВС, исключение из п. 3 ст. 79 НК указания на возможность непосредственного обращения налогоплательщика в суд с иском о возврате из бюджета сумм излишне взысканных налогов, сборов, страховых взносов, пеней и штрафов само по себе не исключает его право на обращение в суд с имущественным требованием о возврате из бюджета излишне взысканных сумм.
При этом, добавил Верховный Суд, в новой редакции указанной статьи Кодекса отсутствует указание о возможности обращения налогоплательщика в суд с исковым заявлением о возврате излишне взысканных сумм только при условии соблюдения досудебного порядка урегулирования вопроса об их возврате. Не установлен такой порядок и иным федеральным законом. При этом установление в законе обязательного досудебного порядка рассмотрения спора является административным барьером для доступа к правосудию, и наличие такого барьера должно четко и однозначно следовать из законодательства и практики его применения.
Высшая инстанция отметила, что, обращаясь в арбитражный суд с имущественным требованием о взыскании излишне уплаченных по требованию инспекции сумм страховых взносов, предприниматель в соответствии со ст. 46 Конституции РФ и ч. 1 ст. 4 АПК воспользовалась своим правом на судебную защиту.
Суд указал, что требование о возложении на налоговый орган обязанности отменить арест расчетного счета может являться самостоятельным имущественным требованием и подлежит рассмотрению вне зависимости от оспаривания актов налоговых органов ненормативного характера
Аналогичная правовая позиция, указал ВС, содержится в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам от 16 июня 2020 г. № 307-ЭС19-23989.
Кроме того, отметила высшая инстанция, рассматривая кассационную жалобу предпринимателя на постановление апелляции и принимая по результатам ее рассмотрения постановление об отказе в удовлетворении заявленных требований при отсутствии соответствующей кассационной жалобы налогового органа, суд кассационной инстанции ухудшил ее положение по сравнению с постановлением суда апелляционной инстанции, оставившим заявление истца без рассмотрения. Тем самым кассация приняла на себя функцию представления интересов налогового органа как стороны по делу, чего не вправе была делать.
При этом, добавил ВС, выводы суда первой инстанции относительно рассмотрения спора по существу заявленных требований соответствуют правовой позиции КС, изложенной в Постановлении № 27-П и в Определении от 30 января № 10-О, а также правовой позиции ВС, изложенной в п. 27 Обзора № 3 (2017).
Таким образом, Верховный Суд оставил в силе решение первой инстанции.
Эксперты указали на справедливый подход ВС к рассматриваемому делу
По ее мнению, Экономколлегия устранила действительно серьезные ошибки судов апелляционной и кассационной инстанций. ВС напомнил нижестоящим инстанциям, что принцип равноправия сторон по делу должен соблюдаться неукоснительно.
При ведении протокола судебного заседания помощником судьи Моисеенко Т.В.
с участием сторон по Протоколу судебного заседания от 20.01.2020 г.
от заявителя – Фриш И.А., дов. б/н от 03.09.2019 г., паспорт.
от ответчика – Катханова Н.А., дов. б/н от 17.09.2019 г., удостоверение.
Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ООО "ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ
ФИРМА "ЭЙ ТИ БИ" (129301, МОСКВА ГОРОД, УЛИЦА КАСАТКИНА, ДОМ 11,
СТРОЕНИЕ 4, ЭТ 1, АНТРЕСОЛЬ ПОМ III КОМ 2, ОГРН: 1127747144337, Дата
присвоения ОГРН: 14.11.2012, ИНН: 7714890030, КПП: 771601001)
к ответчику ИФНС РОССИИ № 16 ПО Г. МОСКВЕ (129346, МОСКВА ГОРОД,
УЛИЦА МАЛЫГИНА, ДОМ 3, КОРПУС 2, , ОГРН: 1047716029844, Дата присвоения
ОГРН: 23.12.2004, ИНН: 7716103458, КПП: 771601001).
об обязании возвратить излишне взысканные суммы, начислить и уплатить проценты,
взыскать представительские расходы
С учетом уточнения предмета иска, на основании ст. 49 АПК РФ, ООО
ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ ФИРМА "ЭЙ ТИ БИ" обратилось в Арбитражный суд города
Москвы с требованием к ИФНС РОССИИ № 16 ПО Г. МОСКВЕ об обязании
возвратить на расчетный счет ООО"ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ ФИРМА "ЭЙ ТИ БИ
излишне взысканные суммы налога в размере 1 207 866 руб. 43 коп., начислить и
уплатить проценты, предусмотренные п. 5 ст. 79 НК РФ, за период со дня, следующего
за днем взыскания, до даты фактического возврата, а также представительские расходы
в размере 200 000 руб.
Заявитель поддержал требования с учетом принятых судом уточнений в порядке
Ответчик в судебное заседания явился, возражал по доводам, изложенным в
исковом заявлении. Предоставил отзыв и дополнительные объяснения в порядке ст. 81
Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, суд считает, что
заявленные требования подлежат удовлетворению частично ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, 23 августа 2018 года внесены изменения в
ЕГРЮЛ записи, содержащей сведения о месте нахождения Общества с ограниченной
9187748074230), в связи с чем, произошла смена налогового органа, а именно с ИФНС
России № 14 по г. Москве на ИФНС России № 16 г. Москве.
В период с 03 октября 2018 года по 25 декабря 2018 года Обществом ошибочно
при оплате налога на доходы физических лиц был указан ОКТМО 45334000, вместо
ОКТМО 45349000, а именно:
03.10.2018 - Платежное поручение 65 на сумму 23 868,00 руб.
30.10.2018 - Платежное поручение 76 на сумму 780 000,00 руб.
20.12.2018 - Платежное поручение 104 на сумму 364 000,00 руб.
25.12.2018 - Платежное поручение 115 на сумму 487 500,00 руб.
25.12.2018 - Платежное поручение 116 на сумму 28 418,00 руб.
В результате неверного указания ОКТМО денежные средства поступили в
ИФНС России № 14 по г. Москве.
Изменение места нахождения организации является основанием для снятия ее с
учета в той ИФНС, в которой организация состояла на учете. (п. 4 ст. 84 НК РФ).
В течение одного дня после внесения записи в ЕГРЮЛ налогоплательщика
должны снять с учета в старой ИФНС. Затем в однодневный срок сведения должны
быть направлены в новую инспекцию. И в течение одного дня с момента их получения
организацию -налогоплательщика там должны поставить на учет.
Учетное дело пересылается в новый налоговый орган в течение 3 рабочих дней
со дня снятия с учета в старой инспекции. Однако датой постановки на учет в новой
ИФНС является дата внесения в ЕГРЮЛ записи об изменении места нахождения (пп.
3.6-3.6.3 Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц (утв. Приказом
ФНС РФ от 03.03.2004 № БГ-3-09/178).
Исходя из положений п. 4 ст. 24, п. 1 и пп. 1 п. 3 ст. 44, п. 2 ст. 45 НК РФ
обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с
момента предъявления в банк платежного поручения на перечисление налога при
наличии достаточного денежного остатка на счете налогового агента.
Предусмотренный названной нормой порядок перечисления в соответствующий
бюджет суммы удержанного НДФЛ по месту нахождения организации - налогового
агента направлен на обеспечение поступления соответствующих сумм налога в
определенных нормативах в бюджет того муниципального образования, на территории
которого находится обособленное подразделение.
Следовательно, фактически нарушение установленного НК РФ порядка
в неверном указании в платежном поручении кода ОКТМО.
В настоящее время указанный налог поступил на счет Федерального
казначейства, и соответствующая часть НДФЛ согласна установленного норматива
была распределена и поступила в соответствующий бюджет.
ИФНС России № 16 по г. Москве с просьбой перенести сумму переплаты по ОКТМО
45334000 в размере 1661866,00 руб. на ОКТМО 45349000.
Письмом № 07-11/37226 от 23.08.2019 г. ИФНС России № 16 по г. Москве
сообщила, что денежные средства в размере 1 661 866,00 руб. действительно поступали
на счет ответчика.
Решением № 23367 от 16 августа 2019 года произведена отмена приостановления
операций по счетам истца, суммы налогов и сборов были взысканы принудительно за
счет средств, поступивших от коммерческой деятельности заявителя.
Удовлетворяя требования частично, суд исходит из следующего.
Исходя из материалов арбитражной практики и норм действующего налогового
кодекса РФ законодательство о налогах и сборах, и в частности положения статей 44,
45 НК РФ, не связывает факт уплаты налоговых платежей с правильностью указания налоговым агентом кода ОКТМО в соответствующем поле назначения платежа расчетных, документов на перечисление налогов на счета по учету доходов и средств бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации.
Так, в соответствии со ст. 8 НК РФ установлена цель уплаты налога -
финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных
Согласно ст. 6 БК РФ, формой образования и расходования фонда денежных
средств, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций государства
и местного самоуправления, являются соответствующие бюджеты; консолидированный
бюджет - свод бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации на
административно-территориального деления ОК 019-95 (утвержден Постановлением
Госстандарта Российской Федерации № 413 от 31.07.1995 г.) ОКТМО предназначен для
обеспечения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки
информации в разрезах административно-территориального деления в таких сферах,
как статистика, экономика и другие.
Поступление денежных средств строго по назначению достигается путем
правильного межбюджетного распределения средств органами федерального
В частности, в соответствии с п. 1 -6 Инструкции «О порядке ведения учета
доходов федерального бюджета и распределения в порядке регулирования доходов
Приказом Минфина Российской Федерации от 14.12.1999 № 91 н) установлен единый
порядок ведения учета доходов федерального бюджета.
Таким образом, все поступления в виде уплаты налогов и налоговые санкции
зачисляются на счета органов федерального казначейства и уже после распределяются
между бюджетами соответствующих уровней. Полому даже в случае неправильного
указании налогоплательщиком кода ОКТМО суммы налога считаются зачисленными в
Таким образом, неправильное указание кода ОКТМО не образует
задолженности по налоговым платежам.
Налоговый агент, перечисляя удержанный НДФЛ в бюджет субъекта
Российской Федерации, не обязан в дальнейшем контролировать распределение налога
и нести ответственность за неправильное распределение налога по бюджетам
Суммы НДФЛ с работников, уплаченные в бюджет по месту нахождения
организации, при условии, что налог зачисляется в один и тот же бюджет субъекта
Российской Федерации, не могут рассматриваться как налоговая недоимка.
Следовательно, исходя из указанных норм действующего законодательства, в
силу статьи 160.1 БК РФ «Бюджетные полномочия главного администратора
принимать решения о зачете (уточнении) платежей в бюджеты бюджетной системы
Таким образом, в данной ситуации, именно налоговые органы и органы
Федерального казначейства имеют возможность самостоятельно перераспределить
между бюджетами зачисленную па соответствующие счета сумму налога (что
подтверждается Определением ВАС РФ от 06.12.2010 № ВАС-16201/10).
Суд определением от 27.11.2019 года установил, что спор между ООО «ПФ «ЭЙ
рассмотрен в связи с необходимостью уточнения исковых требований и обязал стороны
провести сверку расчетов.
Инспекцией во исполнение определения суда по состоянию на 28.11.2019 г.
составлен акт сверки, акт подписан с разногласиями по сумме переплаты в отношении
налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ).
05.12.2019 г. Обществом представлен расчет сумм по налогу на доходы
физических лиц списанных Инспекцией с расчетного счета организации в 2019 году.
Судом установлено, На основании имеющейся у организации недоимки,
Инспекцией выставлены требования об уплате налога от 4.04.2019 года № 56085, от
30.04.2019 года № 59745. В связи с тем, что требования не были исполнены, налоговым
органом вынесены решения о взыскании от 18.04.2019 г. № 8944, от 16.05.2019 года№
7880 на общую сумму 1 206 663, 79 руб.
На основании поручений на списание и перечисление денежных средств со счетов
налогоплательщика в бюджетную систему Российской Федерации была списана сумма
1 206 663, 79 руб.
Заявитель в своем исковом заявлении оспаривает законность принудительно
взысканных сумм налога на доходы физических лиц, основывая свою позицию на том,
что уплата была произведена в срок, но числилась в невыясненных платежах в связи с
неправильным указанием реквизитов в платежных поручениях.
В первоначальном исковом заявлении налогоплательщик указывает размер излишне
взысканной денежной суммы по НДФЛ за 2019 год 1 669 128, 13 руб.
Однако сумма, взысканная принудительно, не может превышать сумму,
указанную в решениях о взыскании. Налоговым органом взыскана сумма 1 206 663, 79
руб., которая соответствует суммам по решениям о взыскании.
суммы, взысканные в 2018 году по иным решениям о взыскании (необжалуемый
период), также туда вошла сумма по пени по НДФЛ в размере 294,61 руб. и несколько
сумм взысканных принудительно по страховым взносам на обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на
обязательное медицинское страхование и обязательное пенсионное страхование.
Данные суммы не являются предметом спора.
НДФЛ налоговым агентом уплачивается в срок, установленный ст. 226
Налогового кодекса Российской Федерации.
Как видно из лицевого счета организации по налогу на доходы физических лиц
законодательством (например, сначала производит уплату платежей, а потом начисляет
Суммы начисления часто не совпадают с суммами уплаты, организация начисляет
больше, чем уплачивает в одном периоде, а в другом уплачивает больше, чем
Согласно справке об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате
налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов ООО «ПФ «ЭЙ ТИ
налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов подлежащих уплате в
соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Также задолженность подтверждается справкой о состоянии расчетов по налогам,
сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам организаций и
индивидуальных предпринимателей по состоянию на 28.11.2019 года.
Согласно совместной сверки налогоплательщик не спорит с наличием у него
Основная сумма переплаты по НДФЛ на настоящее время составляет платежи к
начислениям, которые будут произведены после представления Обществом отчетности
за 2019 год (срок до 02.03.2019 года).
Возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у
него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по
соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях,
предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета этой суммы
в счет погашения указанной недоимки (задолженности) в соответствии со статьей 78
Таким образом, требования заявителя в части возврата излишне взысканные
суммы налога подлежит удовлетворению в размере 1 206 663 руб. 79 коп.
Требования в части взыскания процентов, предусмотренные п. 5 ст. 79 НК РФ,
подлежат удовлетворению, исходя из следующего.
В соответствии с ч. 1 ст. 1102 ГК РФ, лицо, которое без установленных законом,
иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество
(приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему
неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное
обогащение), за исключением случаев, предусмотренных статьей 1109 настоящего
В силу ч. 2 ст. 1107 ГК РФ на сумму неосновательного денежного обогащения
подлежат начислению проценты за пользование чужими денежными средствами
(статья 395 Гражданского кодекса РФ) с того времени, когда приобретатель узнал или
должен был узнать о неосновательности получения денежных средств.
Согласно ст. 1107 ГК РФ, лицо, которое неосновательно получило или сберегло
имущество, обязано возвратить или возместить потерпевшему все доходы, которые оно
извлекло или должно было извлечь из этого имущества с того времени, когда узнало
или должно было узнать о неосновательности обогащения.
На сумму неосновательного денежного обогащения подлежат начислению
проценты за пользование чужими средствами (статья 395) с того времени, когда
приобретатель узнал или должен был узнать о неосновательности получения или
сбережения денежных средств.
В силу п. 1 ст. 395 ГК РФ, в случаях неправомерного удержания денежных
средств, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате подлежат уплате
проценты на сумму долга. Размер процентов определяется ключевой ставкой Банка
России, действовавшей в соответствующие периоды. Эти правила применяются, если
иной размер процентов не установлен законом или договором.
С учетом изложенного, суд обязывает ИФНС России № 16 по г. Москве
начислить и уплатить проценты, предусмотренные п. 5 ст. 79 НК РФ, за период со дня,
следующего за днем взыскания, до даты фактического возврата.
При указанных обстоятельствах суд приходит к выводу о наличии оснований
для удовлетворения исковых требований частично.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по оплате государственной
пошлины подлежат отнесению на ответчика пропорционально удовлетворенным
По вопросу о взыскании расходов на оплату услуг представителя, судом
Между истцом (заказчик) и Индивидуальным предпринимателем Фриш Игорем
Альбертовичем (исполнитель) заключен договор об оказании юридических услуг №
ЮЛ-1909-15 от 21.10.2014 г., в соответствии с которым заказчик поручает, а
исполнитель принимает на себя обязательство оказать заказчику юридические услуги:
консультационные услуги, подготовка документов, представление интересов заказчика
суде по взысканию излишне уплаченных платежей с ИФНС России № 16 по г. Москве
(сумма договора 200 000 руб.).
Понесенные истцом расходы непосредственно связаны с рассмотрением дела, а
их характер и размер подтверждаются следующими документами: копия договора об
оказании юридических услуг № ЮЛ-1909-15 от 21.10.2014 г., копия счета № 5 от
03.09.2019 г., копия платежного поручения № 150 от 04.09.2019 г. на сумму 200 000
Суд, оценив представленные доказательства, считает что сумма судебных
расходов в размере 200 000 руб. 00 коп. является чрезмерной и не соответствует
характеру и сложности дела по следующим основаниям.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации,
изложенной в Определении от 21.12.2004 г. № 454-О, обязанность суда взыскивать
расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят
судебный акт, с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах является
одним из предусмотренных законом правовых способов, направленных против
необоснованного завышения размера оплаты услуг представителя и тем самым – на
реализацию требования статьи 17 (часть 3) Конституции Российской Федерации.
Так, в соответствии с ч. 2 ст. 110 АПК РФ и положениями Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" при определении
разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во
внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные
правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы
затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в
регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических
органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и
Доказательства, подтверждающие разумность расходов на оплату услуг
представителя, должна представить сторона, требующая возмещения указанных
В нарушение требований ч. 1 ст. 65 АПК РФ истцом не было представлено
доказательств разумности и обоснованности понесения расходов в размере 200 000
руб., в связи с чем удовлетворяет требования в данной части в размере 50 000 руб.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198,
201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Требования удовлетворить частично.
Обязать ИФНС России № 16 по г. Москве возвратить на расчетный счет
ООО"ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ ФИРМА "ЭЙ ТИ БИ" излишне взысканные суммы налога в
размере 1 206 663 (один миллион двести шесть тысяч шестьсот шестьдесят три) руб. 79
коп., начислить и уплатить проценты, предусмотренные п. 5 ст. 79 НК РФ, за период со дня,
следующего за днем взыскания, до даты фактического возврата.
В остальной части требований отказать.
Взыскать с ИФНС России № 16 по г. Москве в пользу ООО
ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ ФИРМА "ЭЙ ТИ БИ" представительские расходы в сумме 50 000
(пятьдесят тысяч) руб.
В остальной части требований о взыскании представительских расходов в сумме
1. Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Абзац утратил силу с 1 октября 2020 года. - Федеральный закон от 29.09.2019 N 325-ФЗ.
1.1. Сумма излишне уплаченных страховых взносов подлежит зачету по соответствующему бюджету государственного внебюджетного фонда Российской Федерации, в который эта сумма была зачислена, в счет предстоящих платежей плательщика по этому взносу, задолженности по соответствующим пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату плательщику страховых взносов в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
2. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей.
3. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням и штрафам.
Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ.
4. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленного через личный кабинет налогоплательщика, а также в составе налоговой декларации в соответствии со статьей 229 настоящего Кодекса) налогоплательщика по решению налогового органа, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 52 настоящего Кодекса.
Если иное не предусмотрено настоящей статьей, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 5.1 настоящей статьи, в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
5. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно не более чем за три года со дня уплаты указанной суммы налога.
Если иное не предусмотрено настоящей статьей, в случае, предусмотренном настоящим пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 5.1 настоящей статьи, в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.
Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление (заявление, представленное в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленное через личный кабинет налогоплательщика) о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам). В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
6. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленному через личный кабинет налогоплательщика, а также в составе налоговой декларации в соответствии со статьей 229 настоящего Кодекса) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
Возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется на открытый в банке счет налогоплательщика, указанный им в заявлении о возврате суммы излишне уплаченного налога, если иное не установлено настоящим пунктом.
Возврат суммы излишне уплаченного налога на прибыль организаций, особенности исчисления и уплаты которого установлены статьей 310.1 настоящего Кодекса, может осуществляться на открытый в банке счет налогоплательщика, указанный им в заявлении о возврате суммы излишне уплаченного налога, либо на указанный в этом заявлении налогоплательщика, открытый в банке счет иностранного номинального держателя, иностранного уполномоченного держателя и (или) лица, которому открыт счет депозитарных программ, в случае, если через таких лиц осуществлялась выплата дохода налогоплательщику.
6.1. Сумма излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не подлежит возврату, если, по информации территориального органа Пенсионного фонда Российской Федерации, указанная сумма в соответствии с законодательством Российской Федерации об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования учтена в индивидуальной части тарифа страховых взносов на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица, которому на момент представления заявления о возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов назначена страховая пенсия в соответствии с Федеральным законом от 28 декабря 2013 года N 400-ФЗ "О страховых пенсиях".
7. Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах или по результатам взаимосогласительной процедуры в соответствии с международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения.
Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика.
8. Если иное не предусмотрено настоящей статьей, решение о возврате суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат суммы излишне уплаченного налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
8.1. В случае проведения камеральной налоговой проверки сроки, установленные абзацем вторым пункта 4, абзацем третьим пункта 5 и абзацем первым пункта 8 настоящей статьи, начинают исчисляться по истечении 10 дней со дня, следующего за днем завершения камеральной налоговой проверки за соответствующий налоговый (отчетный) период или со дня, когда такая проверка должна быть завершена в срок, установленный пунктом 2 статьи 88 настоящего Кодекса.
В случае выявления нарушения законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки сроки, установленные абзацем вторым пункта 4, абзацем третьим пункта 5 и абзацем первым пункта 8 настоящей статьи, начинают исчисляться со дня, следующего за днем вступления в силу решения, принятого по результатам такой проверки.
9. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Суммы излишне уплаченного налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков подлежат зачету (возврату) ответственному участнику этой группы в порядке, установленном настоящей статьей.
В случае прекращения действия договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков суммы излишне уплаченного налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков, не подлежащие зачету (незачтенные) в счет имеющейся по этой группе недоимки, подлежат зачету (возврату) организации, являвшейся ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков, по ее заявлению.
Возврат ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков суммы излишне уплаченного налога на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков не производится при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также по штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.
10. В случае, если возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением срока, установленного пунктом 6 настоящей статьи, и с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 8.1 настоящей статьи, налоговым органом на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока возврата.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возврата.
Проценты, начисленные налоговым органом в соответствии с настоящим пунктом на дату вынесения решения о возврате суммы излишне уплаченного налога, подлежат уплате налогоплательщику на основании такого решения без заявления налогоплательщика об уплате процентов.
В иных случаях проценты, начисленные налоговым органом в соответствии с настоящим пунктом, подлежат уплате налогоплательщику по заявлению налогоплательщика.
11. Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне уплаченного налога, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
12. В случае, если предусмотренные пунктом 10 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат оставшейся суммы процентов, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата.
13. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога и уплата начисленных процентов производятся в валюте Российской Федерации.
13.1. Суммы денежных средств, уплаченные в счет возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации в результате преступлений, предусмотренных статьями 198 - 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, не признаются суммами излишне уплаченного налога и зачету или возврату в порядке, предусмотренном настоящей статьей, не подлежат.
14. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, страховых взносов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков.
Положения настоящей статьи в отношении возврата или зачета излишне уплаченных сумм государственной пошлины применяются с учетом особенностей, установленных главой 25.3 настоящего Кодекса.
Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению по решению налогового органа, в случае, предусмотренном пунктом 11.1 статьи 176 настоящего Кодекса.
Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм процентов, уплаченных в соответствии с пунктом 17 статьи 176.1 настоящего Кодекса.
15. Факт указания лица в качестве номинального владельца имущества в специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", и передача такого имущества его фактическому владельцу сами по себе не являются основанием для признания излишне уплаченными сумм налогов, сборов, пеней и штрафов, уплаченных номинальным владельцем в отношении такого имущества.
16. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении сумм излишне уплаченного налога на добавленную стоимость, подлежащих возврату или зачету иностранным организациям - налогоплательщикам (налоговым агентам), указанным в пункте 3 статьи 174.2 настоящего Кодекса. Возврат суммы излишне уплаченного налога на добавленную стоимость таким организациям осуществляется на счет, открытый в банке.
17. Правила о возврате сумм излишне уплаченных налогов, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении возврата сумм ранее удержанного налога на прибыль организаций, подлежащих возврату иностранной организации в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 312 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом.
Решение о возврате суммы ранее удержанного налога на прибыль организаций принимается налоговым органом в течение шести месяцев со дня получения от иностранной организации заявления о возврате ранее удержанного налога и иных документов, указанных в пункте 2 статьи 312 настоящего Кодекса.
Сумма ранее удержанного налога на прибыль организаций подлежит возврату в течение одного месяца со дня принятия налоговым органом решения о возврате суммы ранее удержанного налога.
Организация уплатила налог по выставленному инспекцией требованию. Позднее решение о привлечении к налоговой ответственности, вынесенное контролерами по результатам проверки, на основании которого выставлено требование, было признано незаконным. Как квалифицировать данную сумму налога: как излишне уплаченную или как излишне взысканную? На практике подобный вопрос представляется важным по причине того, что в последнем случае перечисленные в бюджет суммы должны быть возвращены налогоплательщику с начисленными на них процентами (п. 5 ст. 79 НК РФ). Сумма же излишне уплаченного налога в силу п. 6 ст. 78 НК РФ подлежит возврату налогоплательщику без процентов, кроме случая возврата суммы налога с нарушением установленного срока: тогда на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в срок, налоговым органом начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока возврата (п. 10 ст. 78).
Как в связи с вышесказанным отличить сумму излишне уплаченного налога от излишне взысканной? Как вернуть из бюджета последнюю? Каков механизм начисления процентов? За какой период их должны начислить налоговики? Ответы на эти и другие вопросы – в предложенном материале.
В силу пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов. Названному праву корреспондирует обязанность налоговых органов осуществлять возврат или зачет соответствующих сумм в установленном поименованным кодексом порядке (пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).
Порядок проведения процедуры зачета или возврата суммы излишне уплаченного или взысканного налога установлен ст. 78, 79 НК РФ. Исходя из ст. 78 сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в течение одного месяца со дня получения налоговым органом заявления от последнего. Статьей 79 предусмотрено, что сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога.
Оценка суммы налога: излишне уплаченная или излишне взысканная?
О способе исполнения налоговой обязанности.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 № 16551/11, оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения положений ст. 78 и 79 НК РФ должна производиться в зависимости от основания, по которому было произведено исполнение налоговой обязанности, признанной в последующем отсутствующей: было оно произведено на основании налоговой декларации, в которой спорная сумма налога была исчислена налогоплательщиком самостоятельно, либо на основании решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки.
При этом способ исполнения указанной обязанности – самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию – правового значения не имеет (см. также Письмо ФНС России от 24.12.2013 № СА-4-7/23263, которым в адрес нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков направлены обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС, ВС РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях КС РФ за 2013 год).
В силу норм п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения по результатам налоговой проверки инспекция вправе принять соответствующие меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
Обеспечительными мерами могут быть:
- запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;
- приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ.
На основании п. 9 ст. 101 НК РФ налогоплательщик, в отношении которого вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности, вправе исполнить названное решение полностью или в части до вступления его в силу (причем подача апелляционной жалобы не лишает обозначенное лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части).
Налогоплательщик, реализуя данное право путем самостоятельного перечисления денежных средств в счет уплаты налога, доначисленного решением инспекции, будучи несогласным с таким решением и обжалуя его в вышестоящем налоговом органе, а затем и в суде, не может признаваться добровольно исполнившим обязанность по уплате налога.
Следовательно, суммы, уплаченные налогоплательщиком добровольно до вступления в силу решения о привлечении к налогового ответственности, должны признаваться излишне взысканными. Как указал АС ЦО в Постановлении от 31.07.2015 № Ф10-2276/2015 по делу № А14-12516/2014, субъект налоговых правоотношений, самостоятельно исполнивший решения налоговых органов, будучи законопослушным участником этих правоотношений, не может быть поставлен в условия, худшие, нежели субъект, решения налоговых органов в отношении которого исполнялись принудительно.
Факт самостоятельного исполнения налогоплательщиком решения о привлечении к налоговой ответственности в части уплаты доначисленных сумм налогов не является основанием для их оценки как излишне уплаченных.
Об уплате налога до и после выставления требования.
По мнению налоговиков, часто встречающемуся на практике, поскольку процедура принудительного взыскания налога начинается с момента выставления требования о его уплате, добровольное исполнение налогоплательщиком решения о привлечении к налоговой ответственности до получения указанного требования не может квалифицироваться как взыскание. К данным отношениям при признании в последующем решения инспекции недействительным подлежит применению ст. 78 НК РФ, регулирующая возврат излишне уплаченных сумм налога.
Однако суды, как показывает анализ арбитражной практики, подобные заявления налогового органа не поддерживают, отмечая: сумма, которую налогоплательщик перечислил в бюджет на основании требования налогового органа об уплате, признанного впоследствии незаконным (недействительным), также квалифицируется в качестве излишне взысканной.
Согласно толкованию Конституционным судом норм ст. 78, 79 НК РФ (Определение от 27.12.2005 № 503-О) излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно (то есть без участия налогового органа), по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах. Если же зачисление налога в бюджет происходит на основании требования об уплате налога (в котором согласно п. 4 ст. 69 НК РФ указывается начисленная инспекцией сумма налога, подлежащая уплате в бюджет), притом что такое требование направляется налогоплательщику по результатам камеральной проверки или в ходе производства по делу о налоговом правонарушении (п. 5 ст. 88, п. 4 ст. 101 НК РФ), то в случае неверного расчета налоговых сумм нет оснований говорить о факте излишней уплаты налога. Соответственно, ст. 78 НК РФ не может быть применена.
Выставление требования об уплате является мерой принудительного характера, и перечисление денежных средств во исполнение решения инспекции не может рассматриваться как добровольное исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате соответствующих сумм. Перечисление обществом денежных средств в данном случае представляет собой взыскание налоговым органом недоимки.
Процедура возврата налога.
Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику (п. 1 ст. 79 НК РФ). Для этого на основании п. 3 ст. 79 НК РФ организация должна подать в налоговый орган заявление о возврате суммы излишне взысканного налога:
- в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога;
- со дня вступления в силу решения суда.
К сведению:
Возвращаем налог через инспекцию.
Заявление в налоговый орган может быть представлено:
- лично налогоплательщиком;
- в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи;
- через личный кабинет налогоплательщика.
В случае если установлен факт излишнего взыскания налога, инспекция в течение 10 дней со дня получения заявления о возврате суммы излишне взысканного налога принимает решение о возврате данной суммы налога (п. 2 ст. 79 НК РФ).
К сведению:
Формы документов, используемых налоговыми органами при осуществлении зачета и возврата сумм излишне взысканных налогов (в том числе форма решения о возврате), утверждены Приказом ФНС России от 03.03.2015 № ММВ-7-8/90@.
Возврат через суд также допустим.
Исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет, считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания налога (абз. 2 п. 3 ст. 79 НК РФ).
Вместе с тем, по мнению контролеров на местах, налогоплательщик не вправе претендовать на возврат излишне уплаченных налогов в судебном порядке при необжаловании решения налогового органа о налоговых доначислениях (а также при отсутствии уточненного декларирования налоговых обязательств). При упомянутых обстоятельствах оснований для признания доначисленных и уплаченных налогоплательщиком сумм в качестве излишне взысканных не имеется.
По мнению АС МО (Постановление от 14.05.2015 № Ф05-5208/2015 по делу № А40-94772/14), п. 3 ст. 79 НК РФ предусматривает для налогоплательщика возможность выбора способа защиты своего нарушенного права в том случае, если налоговый орган взыскал с него суммы налогов излишне. При этом Налоговый кодекс не содержит указаний на то, что право на обращение с иском в суд налогоплательщик имеет при условии досудебного обращения к налоговому органу по поводу возврата незаконно взысканных сумм. Не установлен подобный порядок и иным федеральным законом.
Верховный суд в Определении от 20.07.2016 № 304-КГ16-3143 отметил: такие судебные способы защиты прав налогоплательщиков, как оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов и истребование излишне взысканного налога, являются независимыми, если иное прямо не следует из законодательства. При наличии нескольких возможных способов защиты права налогоплательщик имеет право выбора между ними. Избрав конкретный способ защиты своего права, частный субъект должен соблюдать сроки и процедуры (в том числе досудебные), как они установлены применительно к этому способу защиты права.
Возврат через зачет.
Статьей 79 НК РФ закреплено право налогоплательщика на возврат взысканной суммы налога, за исключением случаев, когда у него имеется налоговая задолженность.
Обратите внимание:
Возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида производится только после зачета обозначенной суммы в счет погашения указанной недоимки в соответствии со ст. 78 НК РФ.
Налоговый орган в этом случае самостоятельно направляет сумму излишне взысканного налога в счет погашения данной задолженности (абз. 2 п. 1 ст. 79 НК РФ). Как указывает ФНС в Письме от 24.12.2013 № СА-4-7/23263 со ссылкой на Определение КС РФ от 24.09.2013 № 1277-О, такое правовое регулирование позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога
Аналогичной позиции следуют судебные органы (см., к примеру, Постановление АС МО от 26.10.2016 № Ф05-2889/2016 по делу № А40-57347/2015).
Налоговики обязаны вернуть не только налог, но и проценты.
Как уже упоминалось, п. 5 ст. 79 НК РФ предписывает возвращать сумму излишне взысканного налога с начисленными на нее процентами. Сделать это инспекция обязана в течение одного месяца со дня получения соответствующего заявления налогоплательщика. Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.
Что нужно понимать под днем фактического возврата для целей расчета процентов на сумму излишне взысканного налога? В какой день прекращается начисление процентов на сумму излишне взысканного налога – в день фактического поступления излишне взысканной суммы налога на расчетный счет налогоплательщика или в день, предшествующий такому поступлению?
Отметим, что подобные споры велись на протяжении долгого времени; и чиновники, и судебные органы давали ответы на поставленные вопросы.
Официальная позиция сводилась к следующему: при начислении процентов на сумму излишне взысканного налога не учитывается день фактического возврата соответствующей суммы налогоплательщику (см., к примеру, Письмо Минфина России от 14.01.2013 № 03-02-07/1-7). Она основывалась вот на чем: п. 5 ст. 79 НК РФ не указывает, что день возврата денежных средств включается в период расчета процентов. Проценты начисляются только за те дни, когда налогоплательщик не имел возможности распоряжаться денежными средствами.
Аналогичным образом высказывались арбитры ФАС МО (см., например, Постановление от 29.05.2013 № А40-105398/12-115-737 – со ссылкой на правовую позицию, выраженную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.11.2005 № 7528/05).
Однако высшие судьи пересмотрели правовую позицию. По их мнению, при определении периода начисления процентов в расчете необходимо учитывать фактическое количество календарных дней просрочки с учетом дня фактического возврата налога (поступления денежных средств в банк) (постановления Президиума ВАС РФ от 24.12.2013 № 11675/13, от 21.01.2014 № 11372/13). То есть проценты начисляются за весь период пользования чужими денежными средствами, включая день их возврата. Сказанное обусловлено тем, что в этот день одновременно имеется как возврат денежных сумм, так и их незаконное удержание. В противном случае у налогоплательщика не было бы возможности взыскать проценты за один день незаконного удержания налоговых платежей.
Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата денежных средств на счет налогоплательщика включительно.
Данная позиция может вызвать претензии со стороны налоговых органов (из Письма от 29.10.2014 № 03-02-08/54846 косвенно следует, что Минфин принял во внимание позицию, изложенную высшими арбитрами, однако дополнительных разъяснений от контролирующих ведомств с тех пор не поступало). Однако, если принять во внимание правовую позицию Президиума ВАС, вероятность победы в споре с контролерами представляется весьма высокой.
Ставка рефинансирования при расчете процентов.
Пунктом 5 ст. 79 НК РФ установлено, что при исчислении процентов на сумму излишне взысканного налога процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.
Как указал Президиум ВАС, при определении ставки процентов должна применяться ставка рефинансирования, действовавшая в дни нарушения срока возмещения, поделенная на количество дней в соответствующем году (365 или 366) (Постановление № 11372/13).
Напомним, что с 01.01.2016 значение ставки рефинансирования приравнивается к значению ключевой ставки ЦБ РФ, определенному на соответствующую дату. С 19.09.2016 размер ставки составляет 10,0% годовых (Информация ЦБ РФ от 16.09.2016).
Для расчета процентов используется формула:
П = Налог х СтавкаЦБ / 365 х Днфакт, где:
П – сумма процентов, начисленных на сумму излишне взысканного налога;
Налог – сумма излишне взысканного налога;
СтавкаЦБ – ключевая ставка ЦБ РФ;
Днфакт – число дней, за которые начисляются проценты.
Про проценты при зачете.
Инспекция обязана выплатить проценты не только при возврате, но и при зачете излишне взысканных сумм (Постановление АС ЗСО от 02.03.2015 № Ф04-16161/2015). На это указывает п. 9 ст. 79 НК РФ: правила, установленные данной статьей, применяются в отношении зачета или возврата сумм излишне взысканных авансовых платежей, сборов, штрафов и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов. Для начисления процентов не имеет значения, в какой форме произведен возврат излишне взысканного налога – путем возврата на банковский счет налогоплательщика либо путем зачета (Постановление АС УО от 15.12.2015 № Ф09-8565/15 по делу № А76-9062/2015).
То, что налогоплательщик вправе потребовать выплаты процентов в том числе при зачете излишне взысканных сумм, отмечала ФНС еще в Письме от 21.09.2011 № СА-4-7/15431: по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется, и фактически зачет сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика [1] .
Установленная ст. 79 НК РФ обязанность налогового органа осуществить возврат суммы излишне взысканного налога предполагает начисление процентов при использовании любого способа восстановления имущественного положения налогоплательщика, в том числе при возврате, осуществляемом в форме зачета. Иное толкование норм данного кодекса приводит к нарушению прав налогоплательщиков, использующих право на зачет в качестве способа восстановления имущественного положения, нарушенного налоговыми органами.
[1] Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 № 2046/04.
Читайте также: