Постановление пленума верховного суда рф 54 налоги

Обновлено: 02.05.2024

Разъяснения Пленума в первую очередь будут актуальны для компаний, столкнувшихся с затруднениями в ходе исполнения договоров или невозможностью их исполнения на согласованных условиях (в том числе со стороны контрагентов) на фоне кризиса, связанного с пандемией COVID-19 и принятыми ограничительными мерами (такими как закрытие границ, запрет на проведение массовых мероприятий, специальный режим работы объектов розничной торговли и многие другие меры по борьбе с COVID-19).

Общие положения

Стороны вправе прекратить как договорные, так и внедоговорные обязательства, а основания прекращения могут являться односторонней сделкой, соглашением или вовсе не зависеть от воли сторон.

Отдельные основания прекращения обязательств

Отступное

Согласно Постановлению отступным может быть не только уплата денежных средств и передача иного имущества, указанные в ст. 409 ГК РФ, но и иное предоставление (например, выполнение работ, оказание услуг).

Согласно разъяснениям соглашение об отступном может быть сконструировано по моделям, предполагающим, что:

должник предоставляет отступное в момент заключения соглашения; или

должник не предоставляет отступное в момент заключения соглашения и вправе как исполнить первоначальное обязательство, так и предоставить отступное. Постановление в продолжение позиции ВАС РФ 1 устанавливает презумпцию квалификации такой модели обязательства в качестве факультативного, позволяющего должнику заменить предмет исполнения по основному обязательству предметом, установленным в соглашении об отступном, и не позволяющего кредитору требовать исполнения обязательства по соглашению об отступном при его непредоставлении в установленный срок 2 . При этом стороны вправе договориться о том, что исполнение по такому соглашению будет представлять собой альтернативное обязательство, предоставляющее по общему правилу кредитору право выбора предмета исполнения, если должник не осуществил свой выбор в пределах установленного срока 3 .

При структурировании корпоративных сделок по российскому праву следует обратить внимание на следующее:

При передаче взамен обязательства по уплате денег в качестве отступного имущества, в отношении которого действует преимущественное право покупки, лицо, права которого были нарушены такой сделкой, вправе воспользоваться средствами защиты, предусмотренными на случай нарушения преимущественного права. Таким образом, преимущественное право не действует при использовании отступного в целях прекращения неденежного обязательства. К сожалению, Постановление не уточняет характер преимущественного права, в отношении которого применяются разъяснения, вследствие чего суд при рассмотрении спора может с высокой долей вероятности распространить действие преимущественного права приобретения долей в ООО и акций в непубличных АО (если такое право предусмотрено уставом такого непубличного АО) другими участниками (акционерами) при передаче таких долей (акций) участником (акционером) в качестве отступного. Такая концепция опровергает подход ВАС РФ о нераспространении норм о преимущественном праве при передаче долей в ООО в качестве отступного 4 .

Зачет

Пленум уточнил условия осуществления зачета, которые по общему правилу должны существовать на момент совершения заявления о зачете. Согласно Постановлению:

По активному требованию (требованию лица, заявившего о зачете) должен наступить срок исполнения, при этом не является необходимым наступление срока исполнения пассивного требования (требования против заявителя), если оно может быть исполнено досрочно.

Требования должны быть встречными , то есть кредитор по активному требованию является должником по пассивному требованию.

Требования должны быть однородными , то есть стороны после осуществления зачета должны оказаться в таком положении, как если бы их обязательства были прекращены исполнением. При этом требования могут возникать не из одного основания (например, можно зачесть требование о взыскании долга по договору против встречного требования о возмещении убытков из деликта или взыскании неустойки за просрочку в исполнении обязательства 5 ).

Вместе с тем Пленум указал, что стороны вправе договориться о зачете требований, не являющихся встречными, установить автоматическое прекращение требований (в таком случае рекомендуем уделить внимание положениям договора о требованиях, подлежащих зачету, а также обстоятельствах, при наступлении которых производится зачет), либо предусмотреть, что обязательства могут быть прекращены зачетом при наличии волеизъявления всех сторон.

Постановление соответствует ранее высказанным позициям ВАС РФ 6 и ВС РФ 7 о моменте прекращения обязательств зачетом и поддерживает ретроактивный характер зачета . На практике это означает, что обязательства считаются прекратившимися с момента, в который обязательства стали способными к зачету, а не с момента получения заявления о зачете. Полагаем, что цель данного разъяснения – уравнять положение сторон в отношении установленных санкций за просрочку в исполнении обязательств, которые не должны применяться вплоть до получения стороной заявления о зачете.

Новация

Согласно Постановлению новация имеет место, если воля сторон направлена на прекращение существующего между ними обязательства другим обязательством). В этом заключается принципиальное отличие новации от отступного, при котором новое обязательство не возникает, а у кредитора по общему правилу отсутствует право требовать от должника исполнения обязательства по заключенному соглашению об отступном. Кроме того, при новации первоначальное обязательство прекращается в момент заключения самого соглашения, в то время как отступное прекращает обязательство в момент его предоставления.

Пленум подчеркивает, что в целях новации стороны должны согласовать новый предмет и (или) основание обязательства). Например, изменение размера долга или и (или) срока исполнения обязательства само по себе не является новацией.

Постановление также закрепляет презумпцию отступного, если из соглашения сторон не усматривается воля сторон осуществить новацию).

По общему правилу в результате новации прекращаются все дополнительные требования и обеспечения (в частности, обязательство по уплате неустойки). При этом Постановление устанавливает возможность сохранения залога и поручительства в отношении новируемого обязательства, если поручитель или залогодатель, являющийся третьим лицом, прямо выразил согласие на сохранение обеспечения. Такое согласие может быть предоставлено до заключения соглашения о новации 8 ).

Прощение долга

Постановление в продолжение позиции ВАС РФ подтверждает, что для квалификации действия кредитора в качестве дарения необходимо установить намерение кредитора передать имущество в качестве дара 9 . Ранее ВАС РФ в качестве отсутствия такого намерения признавал взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству между теми же лицами (например, отсрочки платежа по другому обязательству).

В уведомлении кредитора о прощении долга должны быть указаны условия, позволяющие идентифицировать обязанность, от исполнения которой освобождается должник. В ином случае применяется презумпция прекращения обязательства в полном объеме, включая требование об уплате неустойки.

Невозможность исполнения

Постановление закрепляет критерии, присущие невозможности исполнения обязательства для целей применения ст. 416 ГК РФ:

объективность , то есть должник не может исполнить обязательства как лично, так и с привлечением третьих лиц в связи с наступлением обстоятельств, не зависящих от воли и действий должника;

постоянный характер , то есть такая невозможность не должна являться временным препятствием.

Пленум напоминает о различии институтов невозможности исполнения и непреодолимой силы. В случае возникновения непреодолимой силы само обязательство не прекращается , если исполнение остается возможным после отпадения обстоятельств непреодолимой силы. При этом должник освобождается от ответственности за его неисполнение или ненадлежащее исполнение.

Постановление также содержит общее правило о том, что в случае прекращения обязательства в силу невозможности его исполнения встречное обязательство также прекращается.

К сожалению, Пленум не упоминает о судьбе договора при отпадении принципа встречности между обязательствами. Ранее подход о прекращении договора при отпадении принципа встречности встречался в некоторых судебных актах 10 .

Ликвидация юридического лица

Постановление также затрагивает последствия исключения юридического лица из ЕГРЮЛ как недействующего. Обязательства такого лица по общему правилу считаются прекращенными в силу ст. 419 ГК РФ.

Участники и кредиторы ликвидированного юридического лица не вправе самостоятельно обращаться с обязательственными требованиями такого лица к его должникам. Соответствующие требования должны предъявляться на основании специальных норм ГК РФ о распределении обнаруженных обязательственных требований.

Пленум Верховного суда РФ опубликовал долгожданное постановление о налоговых правонарушениях. Какие позиции судей повлияют на практику привлечения налогоплательщиков к ответственности?

Рассмотрим главные тезисы документа подробнее.

Сроки привлечения к ответственности за налоговые правонарушения

Таким образом, суды будут рассматривать вопрос о привлечении к ответственности за неуплату налогов и сборов по уже сложившейся практике, изменений не произойдет.

Кого считать уклонистом от уплаты налогов

В постановлении Пленума ВС РФ выделено несколько способов уклонения от уплаты налогов, сборов и страховых взносов, которые могут быть расценены, как преступления:

включение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений;
непредоставление налогоплательщиком декларации или других необходимых документов.

Умысел характеризует состав налогового преступления

Уклонение от уплаты налогов можно признать преступлением только при наличии прямого умысла. Как подчеркивают судьи в постановлении:

При решении вопроса о наличии такого умысла суду необходимо учитывать обстоятельства, исключающие вину в налоговом правонарушении, а также исходить из принципа, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Нет умысла — нет преступления, а значит, и уголовной ответственности.

Возмещение ущерба: обещания не считаются

Пленум ВС РФ напомнил, что возмещение ущерба, причиненного налоговым преступлением, является основанием для освобождения от уголовного преследования. Возместить ущерб от налоговых преступлений может не только сам преступник, но и другие лица (учредители организации, родственники и т.д.) по его просьбе или с его согласия. Даже сама организация имеет право возместить ущерб, если речь идет об уголовной ответственности за неуплату налогов по статье 199 УК РФ.

При этом никакие обещания, а также различного рода обязательства преступника возместить ущерб и перечислить денежное возмещение в бюджет в будущем, как подчеркивает в своем постановлении Пленум ВС РФ, не могут стать основанием для освобождения виновного лица от уголовной ответственности. Только реальное возмещение, а не гарантии его осуществления.

Крупные и особо крупные размеры

Один обвиняемый на несколько преступлений

Доказательства преступления

Доказательствами в уголовном деле о налоговом правонарушении признаются:

налоговые декларации и другие отчеты, составленные налогоплательщиком;
документы, необходимые для расчета налога, сбора или страхового взноса;
акты налоговых проверок;
заключения экспертов;
другие документы.

Для привлечения к уголовной ответственности за такое преступление нужно установить не только наличие денежных средств и имущества, подлежащих налогообложению, но и обстоятельств, доказывающих, что налогоплательщик намерено скрыл эти средства от уплаты налогов.

Гражданский иск в уголовном процессе

В случае принятия решения об удовлетворении гражданского иска суд должен указать в приговоре размер денежной суммы, подлежащей взысканию с гражданского ответчика. Кроме того, в зависимости от вида неуплаченного налога, сбора, страхового взноса, в решении должно быть указано наименование бюджета (федеральный, региональный, местный), в доход которого подлежит зачислению взысканная сумма.

Кого нельзя привлекать к ответственности

Верховный суд также напомнил, что по делам о преступлениях, предусмотренных статьями 199 УК РФ , 199.1 УК РФ и 199.2 УК РФ , совершенных физическими лицами, обвиняемых лиц можно привлекать к уголовной ответственности только в исключительных случаях. Например, в случае, когда у контролируемых ими организаций с учетом стоимости всех активов не хватит денег, чтобы заплатить начисленные налоги.

Уголовная ответственность за налоговые преступления. Постановление Пленума № 48 от 26.11.2019. Постановление Пленума ВС о налоговых преступлениях.

26 ноября 2019 Пленум ВС РФ принял новое Постановление № 48, разъясняющее порядок привлечения к ответственности за неуплату налогов, пришедшее на смену действующему с 28.12.2006 Постановлению № 64, и распространяющееся на плательщиков налогов, сборов и страховых взносов (далее плательщики) в отношении налогов, сборов, страховых взносов (далее по тексту - налоги).

Рассмотрим, какие изменения произошли:

1. ВС РФ исключил из текста Постановления перечисление основных понятий и терминов НК РФ, указав, что при производстве по уголовным делам судам следует использовать нормы ст. 8 НК РФ.

2. ВС РФ указал, что при рассмотрении уголовных дел данной категории надлежит принимать к сведению нюансы действия НК РФ во времени, в том числе то, что не имеют обратной силы акты законодательства, вводящие новые обязанности (новые налоги, повышение налоговых ставок и т.д.).

3. Не изменилась позиция ВС РФ по поводу способов уклонения и момента окончания преступления. Так, под способами понимаются умышленные действия (бездействие) по отражению в обязательных к представлению декларациях и иных документах, заведомо ложных сведений.

Моментом окончания преступления, учитывая, что сроки предоставления декларации и уплаты налога часто не совпадают, суд постановил считать дату фактической неуплаты налогов с учетом установленного срока оплаты.

5. По-прежнему уголовному преследованию подлежит не только формальный, но и фактический руководитель плательщика. При этом если лицо осуществляло деятельность с помощью подставного лица, то оно будет являться исполнителем, а действия иного лица - если оно осознавало, что участвует в неуплате налогов и его умыслом охватывалось совершение преступления - как пособника.

6. Перечень лиц, которые могут быть привлечены к ответственности, сформулирован иначе:

- по ст. 198 УК РФ - физическое лицо, обязанное уплачивать налоги, ИП, частные адвокаты и нотариусы, иные лица, занимающиеся частной практикой;

- по ст. 199 УК РФ – лицо, имеющее право подписывать документы, т.е. руководитель и представитель по налоговому законодательству. Главный бухгалтер в перечне лиц отдельно не назван, однако, это не означает, что это поможет ему избежать наказания, если он подписывает отчетность.

ВС РФ исключил положение о том, что лица, которые оформляли первичные документы, рассматриваются в качестве пособников.

7. В Постановлении № 48 содержится положение о том, что рассматриваемые преступления совершаются исключительно с прямым умыслом, а все неустранимые сомнения следует толковать в пользу плательщика.

Если лицо при этом подделывало документы организации, штампы, печати, бланки, содеянное квалифицируется по совокупности преступлений по ст. 198 или 199 и ст. 327 УК РФ.

9. Обязательным признаком составов преступлений является крупный или особо крупный размер неуплаты, исчисляемый в соответствии с примечаниями к статьям 198 и 199 УК РФ за три финансовых года подряд. Ответственность наступает и за отдельный налоговый (расчетный) период, если по его окончании исчисляется налог.

Для определения размера неуплаченного налога надлежит суммировать налоги и сборы, страховые взносы за три финансовых года подряд. В таком порядке исчисляется крупный размер неуплаченных налогов и в тех случаях, когда сроки их уплаты находятся за пределами трехлетнего срока, и они истекли.

10. В Постановление № 48 включены важные нормы (п. 13-14) о том, что для установления размера ущерба бюджету надлежит определить реальный размер налогов, учитывая в совокупности все обстоятельства, которые могут повлиять на размер неуплаты (уменьшить или увеличить).

11. Страховые взносы, перечисленные до 2017 года, учитываются, только если это уменьшит размер неуплаты налогов за период.

12. Если лицо юридически или фактически руководит несколькими фирмами и в каждой из них не уплачивает налоги, в его действиях имеется совокупность преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ.

13. По-прежнему, если лицо уклонялось от уплаты налогов, но подало уточненную декларацию и до истечения срока уплаты уплатило налоги, т.е. добровольно и окончательно отказалось от доведения преступления до конца (ч.2 ст.31 УК РФ), состав будет отсутствовать. При этом лицо должно совершить преступление впервые, то есть не иметь неснятую или непогашенную судимость по той же статье.

14. В отношении ст. 199.1 УК РФ суд отметил, что если неисполнение налоговым агентом своих обязанностей не связано с личными интересами, состав преступления отсутствует. Личный интерес как мотив может выражаться в стремлении виновного лица извлечь выгоду имущественного или неимущественного характера. ВС РФ в Постановлении № 64 указывал, что личный интерес может быть обусловлен такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п.

Сейчас это исключено, но предусмотрено, что если действия совершены из корыстных побуждений и связаны с незаконным изъятием денежных средств и имущества в свою пользу, или пользу других лиц, содеянное следует дополнительно квалифицировать как хищение чужого имущества.

15. Так же, как и в Постановлении № 64, отдельно выделены положения, касающиеся ответственности за сокрытие денежных средств и имущества (ст. 199.2 УК РФ), за счет которых взыскивается недоимка, в том числе и по взносам на травматизм. Под ними понимаются денежные средства налогоплательщика на счетах в банке, наличные денежные средства, имущество, перечисленное в ст. 47 и 48 НК РФ. Состав преступления наличествует, когда размер недоимки равен стоимости сокрытого имущества или превышает ее. Наказание может последовать после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, штрафы и пени в сумму недоимок не включаются.

Состава по ст. 199.2 УК РФ не будет, если сокрытие осуществляется физическим лицом, даже если он является ИП, имущества, предназначенного для повседневного личного пользования данным лицом или членами его семьи.

16. Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления, умышленно содействовавших совершению налоговых преступлений, теперь следует оценивать как пособничество (в Постановлении № 64 это рассматривались как соучастие), а если они при этом действовали из корыстной или личной заинтересованности - то по статьям УК РФ, предусматривающим наказание за совершение преступлений против интересов государственной службы.

17. Возместить ущерб может и кто-то другой (по его просьбе или с согласия), перечисление средств в бюджет нужно подтвердить документами. При этом обещания и различные обязательства уплатить в будущем значения не имеют.

18. К доказательствам наличия или отсутствия состава преступления могут относиться, в том числе: декларации (расчеты), акты налоговых проверок, заключения эксперта, материалы проверок исполнения законодательства, вступившие в силу решения судов. Но подтвержденные судебными актами фактические обстоятельства не предрешают выводы суда о виновности или невиновности лица, отмечается в Постановлении.

19. Несколько расширил ВС РФ круг лиц, которые обладают полномочиями на предъявление гражданского иска. Такой иск может быть предъявлен прокурором или налоговым органом, и фондом социального страхования.

Суд напомнил, что нельзя взыскивать с виновного при предъявлении гражданского иска штраф за нарушение налогового законодательства. Однако, это условие, согласно позиции ФНС России, изложенной в письме от 09.01.2018 № СА-4-18/45@, не исключает право фискальных органов на предъявление к физическим лицам требований о возмещении суммы штрафа в качестве убытков в пользу должника - юридического лица в рамках процедуры банкротства.

20. В заключение хотелось бы отметить, что комментируемое Постановление преимущественно воспроизводит существующие положения законов, которые уже давно не подвергались изменению. В нем совсем немного положений, носящих разъяснительный характер, устраняющих неясности и уточняющих формулировки.

Предлагаем своим клиентам наши юридические услуги по следующим направлениям:

Наша юридическая компания оказывает различные юридические услуги в разных городах России (в т.ч. Новосибирск, Томск, Омск, Барнаул, Красноярск, Кемерово, Новокузнецк, Иркутск, Чита, Владивосток, Москва, Санкт-Петербург, Екатеринбург, Нижний Новгород, Казань, Самара, Челябинск, Ростов-на-Дону, Уфа, Волгоград, Пермь, Воронеж, Саратов, Краснодар, Тольятти, Сочи).

Будем рады увидеть вас среди наших клиентов!

Звоните или пишите прямо сейчас!

Юридическая фирма "Ветров и партнеры"
больше, чем просто юридические услуги

Ранее проект данного Постановления, вынесенный на первое чтение Пленума в июне 2019 г., предусматривал, что уклонение от уплаты налогов[1] – это длящееся преступление, поэтому срок давности уголовного преследования должен исчисляться с момента фактического прекращения преступной деятельности, то есть добровольного погашения либо взыскания недоимки.

В практике привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов срок давности привлечения к уголовной ответственности[2] исчисляется с момента фактической неуплаты недоимки в установленный срок. Признание преступлений, ответственность за которые предусмотрена статьями 198 и 199 УК РФ, длящимися могло привести фактически к отмене срока давности.

Отказавшись от признания в новом Постановлении длящегося характера преступлений, предусмотренных статьями 198 и 199 УК РФ, Пленум ВС РФ в то же время не разъяснил, с какого момента следует исчислять срок давности привлечения к уголовной ответственности, что с учетом положений летнего проекта Постановления создаёт возможность для продолжения дискуссии о начале течения данного срока.

Мы полагаем, что срок давности привлечения к ответственности за уклонение от уплаты налогов должен исчисляться с момента неуплаты налогов в установленный законом срок.

2. Пленум ВС РФ в новом Постановлении разъяснил, что субъектом преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, может быть лицо, уполномоченное в силу закона либо на основании доверенности подписывать документы в качестве отчетных за налоговый период, представляемые в налоговые органы организацией. К таким лицам Пленум отнёс руководителя организации, уполномоченного представителя организации, а также лицо, фактические выполнявшее обязанности руководителя организации (п. 7 Постановления).

По сравнению с ранее действовавшим Постановлением Пленума ВС РФ от 28.12.2006 года № 64 в принятом Постановлении не упомянуты главный бухгалтер (бухгалтер), иные служащие организации-налогоплательщика, участвовавшие в оформлении первичных документов, а также лица, организовавшие совершение преступления, склонившие к его совершению, содействовавшие совершению преступления советами, указаниями и т.п.

Однако отсутствие в тексте нового Постановления указания на главного бухгалтера (бухгалтера) и иных лиц не означает, что указанные лица не могут быть привлечены к уголовной ответственности как исполнители, соисполнители, пособники, подстрекатели или организаторы в соответствии с положениями Общей части УК РФ.

3. Пленум ВС РФ исключил имевшееся в прежнем Постановлении № 64 указание, что субъектом преступления, предусмотренного статьёй 199.2 УК РФ, может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник имущества организации, руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, связанные с распоряжением ее имуществом.

Тем самым Пленум ВС РФ закрепил положения Федерального закона от 29.07.2017 № 250-ФЗ, исключившего с августа 2017 г. из ст. 199.2 УК РФ указание на специальный субъект и установившего, что к ответственности за сокрытие денежных средств либо имущества, за счёт которых должно производиться взыскание, может быть привлечено любое лицо, фактически совершившее указанное деяние.

4. Пленум ВС РФ в новом Постановлении разъяснил, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 8 Постановления).

Исходя из презумпции невиновности, все неустранимые сомнения толкуются в пользу обвиняемого. По сложившейся практике данный принцип понимался как относящийся к сомнениям в фактических обстоятельствах. Разъяснение Пленума ВС РФ в части неустранимых сомнений, обусловленных противоречиями и неясностями актов налогового законодательства, позволяет более полно применять данный принцип к преступлениям, связанным с уклонением от уплаты налогов.

5. Уклонение от уплаты налогов с организации может быть совершено путем непредставления налоговой декларации (расчета) или иных документов, либо путем включения в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложных сведений.

Пленум ВС РФ в принятом Постановлении указал, что под иными документами, следует понимать те документы, которые одновременно соответствуют всем нижеперечисленным критериям, а именно:

предусмотрены налоговым законодательством;
подлежат приложению к налоговой декларации (расчету);
служат основанием для исчисления и уплаты налогов.

Непредставление таких документов, равно как включение в них заведомо ложных сведений, может является одним из способов уклонения от уплаты налогов (п. 5 Постановления).

6. Федеральным законом от 29.07.2017 года № 250-ФЗ положения статей 198 и 199 УК РФ были дополнены указанием, что для квалификации по данной статье учитываются не только налоги и сборы, но также и страховые взносы, подлежащие уплате организацией (физическим лицом).

В этой связи Пленум ВС РФ разъяснил, что уплаченные до вступления в силу данного Федерального закона страховые взносы входят в состав исчисляемых при этом платежей, если это приведет к уменьшению доли неуплаченных физическим лицом или организацией платежей в совокупности за соответствующий период (п. 15 Постановления).

Данное разъяснение является положительным для налогоплательщиков и соответствует ст. 10 УК РФ об обратной силе уголовного закона, согласно которому уголовный закон, улучшающий положение лица, совершившего преступление, имеет обратную силу. При этом Пленум ВС РФ в комментируемом Постановлении закрепил правовую позицию, ранее выраженную Конституционным Судом РФ в Постановлении от 09.07.2019 № 27-П.

7. Пленум ВС РФ указал, что для определения размера ущерба бюджетной системе, причиненного налоговым преступлением, необходимо устанавливать действительный размер обязательств по уплате налогов, учитывающих в совокупности все факторы, как увеличивающие, так и уменьшающие размер неуплаченных налогов (п. 14 Постановления).

Верховный Суд указал на необходимость проведения полной налоговой реконструкции при определении размера ущерба, причинённого налоговым преступлением, поддержав последовательную практику Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда о недопустимости взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

8. В принятом Постановлении Пленум ВС РФ разъяснил, что впервые совершившим преступление признаётся лицо, которое не имеет неснятую или непогашенную судимость за преступление, предусмотренное той же статьёй, от ответственности по которой оно освобождается (п. 24 Постановления).

Уголовный кодекс РФ предусматривает возможность освобождения от уголовной ответственности, если лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное статьями 198 - 199.1 УК РФ, возместит в полном объёме причинённый бюджетной системе ущерб (ст. 76.1 УК РФ). Данная норма Уголовного кодекса РФ позволяет лицам, подозреваемым или обвиняемым в совершении преступления, не быть привлеченными к уголовной ответственности в случае возмещения ущерба в полном объёме.

В настоящее время освобождение в связи с возмещением причиненного преступлением ущерба возможно только до назначения первого судебного заседания по уголовному делу. 17 декабря 2019 г. Верховный Суд РФ внес в Государственную Думу проект федерального закона о внесении изменений в ст. 28.1 УПК РФ (законопроект № 863715-7), в соответствии с которым освобождение от ответственности в связи с возмещением причиненного преступлением ущерба возможно до удаления суда в совещательную комнату для вынесения приговора.

9. Пленум ВС РФ указал, что возмещение ущерба и (или) денежное возмещение, предусмотренные статьей 76.1 УК РФ, могут быть произведены не только лицом, совершившим преступление, но и по его просьбе (с его согласия) другими лицами. В случае совершения преступлений, предусмотренных статьями 199 и 199.1 УК РФ, возмещение ущерба допускается и организацией, уклонение от уплаты налогов с которой вменяется лицу (п. 25 Постановления).

Возможность возмещения вреда в размере недоимки, пени и штрафа организацией выработана сложившейся правоприменительной практикой и закреплена в УК РФ (примечания к статьям 199, 199.1 УК РФ).

10. Возможность привлечения физического лица в качестве гражданского ответчика по налоговым преступлениям разъяснена в п. 28 Постановления. Пленум ВС РФ указал, что виновное лицо может быть привлечено в качестве гражданского ответчика лишь в случаях, когда отсутствуют правовые или фактические основания для удовлетворения налоговых требований за счет самой организации или лиц, отвечающих по её долгам в предусмотренном законом порядке.

На протяжении последних десяти лет практика привлечения физических лиц в качестве гражданских ответчиков по налоговым преступлениям была неоднозначной. Был период, когда суды отказывали во взыскании сумм недоимки, пени и штрафов, мотивируя свое решение тем, что физическое лицо, привлекаемое к уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, не является плательщиком НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, а надлежащий ответчик – организация-налогоплательщик.

Позднее Верховный Суд РФ в одном из дел высказался, что в рамках уголовного дела взыскивается не недоимка по налогам, а ущерб, причиненный преступлением, в связи с чем физическое лицо является надлежащим гражданским ответчиком.

Вопрос возможности взыскания ущерба с физического лица был предметом рассмотрения Конституционным Судом РФ в Постановлении от 08.12.2017 № 39-П по делу Г.Г. Ахмадеевой. В этом Постановлении он выразил позицию, согласно которой не допускается, по общему правилу, взыскание вреда, причиненного бюджетам в размере подлежащих зачислению в соответствующий бюджет налогов и пеней, с физических лиц, обвиняемых в совершении налоговых преступлений, до момента исчерпания всех возможностей взыскания вреда с организации-налогоплательщика (организация исключена из реестра юридических лиц либо является фактически недействующей, взыскание недоимки и пеней в рамках существующих гражданско-правовых и налоговых процедур невозможно).

Пленум ВС РФ отразил такой подход в своем Постановлении.

Общий вывод

Постановление Пленума ВС РФ от 26.11.2019 года № 48 отражает произошедшие в законодательстве изменения; многие позиции ранее уже были изложены в иных постановлениях Конституционного и Верховного судов. Это свидетельствует о намерении Пленума ВС РФ скорее собрать существующие разъяснения в едином документе, чем разъяснить новые вопросы.

О чем подумать, что сделать:

Принятое Постановление позволяет повысить точность оценки уголовно-правовых рисков, связанных с ответственностью за совершение налоговых преступлений, а также более эффективно осуществлять защиту лиц, попадающих в зону риска по налоговым преступлениям.

Помощь консультанта

[1] Здесь и далее под налогами понимаются также сборы и страховые взносы.

[2] Согласно Уголовному кодексу РФ срок давности привлечения к уголовной ответственности зависит от тяжести преступления и составляет, например, для частей 1-2 ст. 198 УК РФ и ч. 1 ст. 199 УК РФ - 2 года, для ч. 2 ст. 199 УК РФ – 10 лет.