Общая характеристика уголовной ответственности за нарушение налогового законодательства

Обновлено: 28.06.2024

Ответственность за совершение налоговых правонарушений – это применение уполномоченными на то государственными органами (должностными лицами) соответствующих мер наказания к гражданам и субъектам хозяйствования за совершенные ими нарушения законодательства о налогах и предпринимательстве.

Можно выделить ряд требований конституционного характера при установлении мер ответственности за нарушение налогового законодательства:

- определенность наказуемых деяний;

- дифференцированный подход к установлению санкций;

- соразмерность санкций размеру причиненного вреда;

- однократность применения мер ответственности за совершенное правонарушение.

Данные требования реализуются в принципах: законности, обоснованности, целесообразности, неотвратимости наказания и его справедливости.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений обладает всеми признаками, присущими юридической ответственности вообще, а именно:

1. Юридическая ответственность всегда связана с государственным принуждением, которое выступает ее содержанием;

2. Является средством охраны правопорядка;

3. Состоит в применении санкций правовых норм и связана с отрицательными последствиями материального или морального характера, которые правонарушитель должен претерпеть;

4. Является последствием виновного деяния;

5. Наступает за нарушение правовых норм и на основе норм права;

6. Реализуется в соответствующих процессуальных формах.

Кроме того, существуют и характерные признаки ответственности за совершение налоговых правонарушений:

1. Основанием является налоговое правонарушение

2. Носит, как правило, имущественный характер;

3. Применение ответственности урегулировано нормами налогового, административного или уголовного права;

4. Объектами ответственности являются плательщики (иные обязанные лица), налоговые агенты, их представители, банки.

За совершение налоговых правонарушений законодательство устанавливает два вида ответственности:

В зависимости от вида, устанавливаются и особенности привлечения виновного лица к ответственности.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

- отсутствие события налогового правонарушения;

- отсутствие состава налогового правонарушения;

- истечение сроков давности привлечения к ответственности. При этом, сроки давности для привлечения к ответственности в отношении административных правонарушений в сфере налогообложения установлены ст. 7.6 КоАП и составляют 3 года со дня совершения и 6 месяцев со дня обнаружения правонарушения, за исключением административных правонарушений, предусмотренных статьями 11.61, 11.62, 13.1, 13.3, 13.8–13.11 КоАП, совершенных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, административное взыскание за которые может быть наложено не позднее одного года со дня их совершения.

В отношении уголовных преступлений, связанных с уплатой обязательных платежей сроки давности зависят от степени тяжести совершенного преступления и в соответствии со ст. 12 и 83 УК составляют:

- два года за совершение преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 261.1 УК (Изготовление в целях сбыта или сбыт поддельных акцизных марок Республики Беларусь);

- пять лет за совершение преступлений, предусмотренных ст. 231 УК (уклонение от уплаты таможенных платежей), ч. 1 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере), ч. 2, 3 ст. 261.1 (Использование заведомо поддельных акцизных марок Республики Беларусь, действия, предусмотренные частями первой и второй указанной статьи, совершенные повторно либо организованной группой);

- десять лет за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере).

Основанием применения мер ответственности является совершение налогового правонарушения.

Правонарушение характеризуется наличием следующих признаков:

1. Наличие факта поведения субъекта права, выражающегося в действии или бездействии (деянии).

2. Поведение противоправно, т.е. деяние нарушает правовое предписание. Поступки, которые противоречат всем иным социальным нормам, кроме правовых, правонарушениями не являются.

3. Противоправное деяние является виновным. Вина – психическое отношение физического лица к совершенному им противоправному деянию, выраженное в форме умысла или неосторожности. Правонарушением, совершенным умышленно, признается противоправное деяние, совершенное с прямым или косвенным умыслом. При этом, правонарушение признается совершенным с прямым умыслом, если физическое лицо, его совершившее, сознавало противоправность своего деяния, предвидело его вредные последствия и желало их наступления. Правонарушение признается совершенным с косвенным умыслом, если физическое лицо, его совершившее, сознавало противоправность своего деяния, предвидело его вредные последствия, не желало, но сознательно допускало наступление этих последствий либо относилось к ним безразлично.

Правонарушением, совершенным по неосторожности, признается противоправное деяние, совершенное по легкомыслию или небрежности. Правонарушение признается совершенным по легкомыслию, если физическое лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных последствий своего деяния, но без достаточных оснований рассчитывало на их предотвращение. Правонарушение признается совершенным по небрежности, если физическое лицо, его совершившее, не предвидело возможности наступления вредных последствий своего деяния, хотя при необходимой внимательности и предусмотрительности должно было и могло их предвидеть.

Кроме того, виновным в совершении административного правонарушения может быть признано и юридическое лицо. Юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что этим юридическим лицом не соблюдены нормы (правила), за нарушение которых предусмотрена административная ответственность, и данным лицом не были приняты все меры по их соблюдению.

4. Деяние совершено только деликтоспособным лицом, т.е. обладающим способностью понимать противоправность своих деяний и осознанно нести за них юридическую ответственность. При этом, физическое лицо должно достичь 16 летнего возраста.

5. Деяние носит антиобщественный характер, так как его совершение причиняет реальный вред обществу, государству, конкретным лицам.

Состав налогового правонарушения идентичен составам других правонарушений: объект, объективная сторона, субъективная сторона, субъект.

Объект правонарушения - это определенная разновидность общественных отношений, урегулированных правом, на которые посягает противоправное виновное деяние. В данном случае объектом являются интересы государства в сфере уплаты налогов и предпринимательской деятельности.

Субъект правонарушения - лицо, совершившее противоправное деяние. Рядом составов налоговых правонарушений предусмотрен специальный субъект - должностное лицо, индивидуальный предприниматель, а в отношении административных правонарушений, субъектом может признаваться юридическое лицо.

Важнейшим признаком субъекта налогового правонарушения является наличие у него правоспособности, а в отдельных случаях и дееспособности.

Объективная сторона правонарушения - ее образуют все те элементы противоправного деяния, которые характеризуют его с внешней стороны. С точки зрения его объективного проявления объективная сторона правонарушения включает в себя: 1) само противоправное деяние; 2) причиненный им вред; 3) необходимую причинную связь между противоправным деянием и причиненным вредом. Для ряда составов правонарушения достаточно совершения противоправного деяния, даже если оно не повлекло конкретных вредных последствий. Объективная сторона правонарушения может выражаться в действии (например, сокрытие прибыли (дохода)) или бездействии - непостановка на налоговый учет в налоговой инспекции, непредставление в налоговый орган соответствующих документов.

В связи с тем, что для ряда налоговых правонарушений необходимым признаком является наличие причиной связи между противоправными действиями и наступившими последствиями (отрицательными), выделяют два вида состава правонарушений: материальные и формальные.

Материальным является такой состав, объективная сторона которого включает не только действие (бездействие), но также и последствия, находящиеся в причинной связи с ними. Отсутствие учета объектов налогообложения, последствием чего явилось их сокрытие – яркий пример правонарушения, состав которого можно отмести к материальному.

К формальному относят такой состав, объективная сторона которого состоит только из действий (бездействий). Примером такого правонарушения является непредставление или несвоевременное представление в налоговые органы документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Необходимо заметить, что ответственность наступает независимо от последствий деяния.

Субъективная сторона правонарушения - состоит из элементов психического характера, представляющих собой внутреннее отношение правонарушителя к своему противоправному деянию, к его результатам, к средствам достижения целей. К этим элементам относятся: 1) вина правонарушителя; 2) мотивы, которыми руководствовался нарушитель, совершая противоправное деяние (мотив – это непосредственная внутренняя побудительная причина совершения противоправного деяния); 3) цель, которую он стремился достичь своими противоправными деяниями.

В статье будут рассмотрены вопросы, касающиеся привлечения к ответственности организаций, их должностных лиц, а также индивидуальных предпринимателей за нарушение норм налогового законодательства.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Иными словами, квалифицирующими признаками налогового правонарушения являются: противоправность действий (бездействия) лица; наличие вины лица в совершении налогового правонарушения; наличие установленной НК РФ ответственности за совершение противоправных действий (бездействия). Противоправность деяния применительно к налоговым правонарушениям означает, что действия (бездействие) лица нарушают конкретные правовые нормы, установленные НК РФ или другими федеральными законами о налогах и сборах. Статьей 107 НК РФ установлено, что ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица. Таким образом, должностные лица организации (руководитель и главный бухгалтер) не являются субъектами правонарушений, указанных в НК РФ.

Для целей НК РФ (ст. 11) понимаются:

- под организациями - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории России (иностранные организации). Таким образом, созданный на территории России филиал иностранного юридического лица может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения. В то же время филиал российской организации к такой ответственности привлечен быть не может, в случае совершения им налогового правонарушения к такой ответственности подлежит привлечению создавшее его юридическое лицо;

- под физическими лицами - граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства.

Обязанности налогоплательщика установлены ст. 23 НК РФ, в том числе обязанность уплачивать законно установленные налоги; встать на учет в налоговые органы, если такая обязанность предусмотрена НК РФ; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, иные обязанности. Налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели помимо вышеназванных обязанностей должны в установленные сроки письменно сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации, месту жительства предпринимателя: об открытии или закрытии счетов (лицевых счетов), предприниматели - о счетах, используемых ими в предпринимательской деятельности; обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях; обо всех обособленных подразделениях организации, созданных на территории РФ (за исключением филиалов и представительств), и изменениях в ранее сообщенные в налоговый орган сведения о таких обособленных подразделениях; обо всех обособленных подразделениях российской организации на территории Российской Федерации, через которые прекращается деятельность этой организации (которые закрываются этой организацией); о реорганизации или ликвидации.

Определяя круг обязанностей налогоплательщика, НК РФ предусматривает возможное наступление юридической ответственности за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей.

В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации за невыполнение или ненадлежащее выполнение организацией-налогоплательщиком обязанностей предусматриваются:

- ответственность за совершение налогового правонарушения, установленная НК РФ, мерой которой являются налоговые санкции в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных НК РФ (ст. 114 НК РФ);

- административная ответственность за правонарушения, предусмотренные КоАП РФ;

уголовная ответственность, установленная УК РФ. Субъектами уголовной ответственности являются должностные лица организаций, индивидуальные предприниматели.

Сами организации не являются субъектами уголовной ответственности.

Прежде чем перейти к вопросу об ответственности налогоплательщиков-организаций, следует сказать о том, что существует две формы вины в совершении налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ). Налоговое правонарушение признается совершенным:

- умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия);

- по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

При выявлении умысла в его совершении применяются более жесткие налоговые санкции. Например, по ст. 122 (неуплата или неполная уплата налога) сумма штрафа меняется с 20% до 40% от неуплаченной суммы налога.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Ниже нами приведены составы налоговых правонарушений и размеры санкций (за исключением специальных составов за нарушение налогового законодательства, например, банками).

Статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. В частности, смягчающими ответственность обстоятельствами признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Анализ арбитражной практики показывает, что такими иными обстоятельствами могут быть:

1) самостоятельное обнаружение налогоплательщиком и устранение нарушений налогового законодательства, поскольку "непринятие во внимание этих обстоятельств при решении вопроса о размере штрафа может способствовать уклонению налогоплательщиков от исполнения указанной выше обязанности в надежде, что ошибки налоговым органом не будут обнаружены";

2) незначительный характер правонарушения (например, незначительность пропуска срока представления налоговой декларации);

3) наличие у предпринимателя иждивенцев, тяжелое состояние здоровья или предпенсионный возраст;

4) несоразмерность размера штрафа совершенному налоговому правонарушению;

5) изъятие документов уполномоченным государственным органом.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ). Наличие отягчающих вину обстоятельств не препятствует суду учесть одновременно и смягчающие ответственность обстоятельства, поскольку предельный размер уменьшения налоговой санкции не установлен, а НК РФ не ставит возможности уменьшения размера штрафа при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства в зависимость от наличия отягчающих ответственность обстоятельств.

К налоговой ответственности может быть привлечено как юридическое так и физическое лицо, то есть Предприниматель. Причем никакие личные обстоятельства, будь то свадьба, отъезд в отпуск, болезнь бабушки, не являются препятствием для применения штрафных санкций по ст. 119 и 126 НК РФ, а также ст. 15.5 и 15.6 КОАП. Если налоговая отчетность предполагается быть нулевой, то В соответствии с пунктом 2 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках, и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию. Такая декларация, подлежащая представлению в налоговый орган и содержащая сведения по одному или нескольким налогам (пункт 2 статьи 80 Кодекса), по своей сути отличается от налоговой декларации, в которой обязательно указывается объект налогообложения, ставки, и суммы налога. Представляется такая декларация не позднее 20 числа следующего месяца за кварталом.

В соответствии со статьей 137 Налогового Кодекса налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика или налогового агента такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

В соответствии со статей 139 Налогового кодекса РФ, жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы, в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.

В соответствии с п. 2 ст. 140 Налогового кодекса РФ по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо)

1) оставить жалобу без удовлетворения;

2) отменить акт налогового органа;

3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

Читайте также: