Как рассчитать сумму доходов по договору строительного подряда на конец каждого отчетного периода

Обновлено: 07.05.2024

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

от 28 октября 2019 года N 02-06-07/84752

Приложение
к письму
Министерства финансов
Российской Федерации
от 28 октября 2019 года N 02-06-07/84752

I. Общие положения

СГС "Долгосрочные договоры" применяется с 1 января 2020 года при ведении бюджетного и бухгалтерского учета государственными (муниципальными) учреждениями, иными организациями бюджетной сферы, осуществляющими согласно бюджетному законодательству Российской Федерации бюджетные полномочия по ведению бюджетного учета, иными юридическими лицами, осуществляющими переданные полномочия по ведению бюджетного (бухгалтерского) учета (далее - субъекты учета). Начиная с отчетности 2020 года информация о долгосрочных договорах подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

К анализируемым с точки зрения применения положений СГС "Долгосрочные договоры" договорам относятся:

договоры возмездного оказания услуг, по которым у исполнителя есть обязанность по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязан оплатить эти услуги;

договоры подряда, по которым одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

При этом критерием, выполнение которого позволяет договоры возмездного оказания услуг и договоры подряда классифицировать как долгосрочные договоры для целей применения СГС "Долгосрочные договоры", является срок действия указанных договоров - одно из существенных условий их заключения.

В договорах подряда и возмездного оказания услуг указываются начальный и конечный сроки выполнения работы (оказания услуги).

Следовательно, если сроки выполнения работы (оказания услуги) превышают один год, то к объектам бухгалтерского учета, возникающим при заключении и исполнении данных договоров, будут применяться положения СГС "Долгосрочные договоры".

При этом субъект учета имеет право по договорам подряда и возмездного оказания услуг, срок действия которых не превышает один год, но начальные и конечные сроки выполнения работы (оказания услуги) приходятся на разные отчетные периоды, применить положения СГС "Долгосрочные договоры", если учетной политикой субъекта учета это определено. В данном случае документами учетной политики должны быть установлены методы оценки объектов бухгалтерского учета, порядок признания (постановки на учет) и прекращения признания (выбытия из учета) объектов бухгалтерского учета в соответствии с СГС "Долгосрочные договоры".

При передаче полномочий по ведению бухгалтерского учета и (или) составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации другому учреждению (централизованной бухгалтерии) формирование единой учетной политики осуществляется с учетом положений федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. N 256н.

Стандарт не применяется при отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности доходов, расходов, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения субъектом учета договоров:

а) на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

б) цена которых определяется для отдельного отчетного периода исходя из фиксированной стоимости единицы работы (услуги), при условии, что общий объем работ (услуг) по таким договорам не определен.

Учет доходов, расходов, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения субъектом учета договоров, которые в соответствии с пунктом 4 СГС "Долгосрочные договоры" не являются сферой применения Стандарта, осуществляется в соответствии с другими федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций бюджетной сферы. Например:

учет доходов от выполнения государственного (муниципального) задания бюджетными или автономными учреждениями осуществляется в соответствии с положениями СГС "Доходы".

Положения СГС "Долгосрочные договоры" применяются с учетом:

- обязательных требований, установленных положениями приказов Министерства финансов Российской Федерации:

- положений федеральных стандартов бухгалтерского учета государственных финансов (далее - СГС), регулирующих порядок бухгалтерского учета отдельных нефинансовых (финансовых) активов и обязательств и возникающих в результате операций с ними доходов;

- порядка отражения доходов, расходов, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения субъектом учета долгосрочных договоров и выполнения субъектом учета работ (услуг) по долгосрочным договорам на счетах бухгалтерского учета соответствующих планов счетов учета, установленных:

- порядка раскрытия информации о доходах в результате операций с активами и (или) обязательствами, установленного:

II. Порядок отражения в учете фактов хозяйственной жизни, возникающих при заключении и исполнении договоров строительного подряда

2.1 Общие положения

По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Срок действия договора подряда для целей учета в соответствии со Стандартом должен превышать один год, если иное не установлено учетной политикой субъекта учета (подрядчика).

Подрядчик (субъект учета) обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.

Так, сметная документация, входящая в состав проектной документации, должна содержать сводку затрат, сводный сметный расчет стоимости строительства, объектные и локальные сметные расчеты (сметы), сметные расчеты на отдельные виды затрат.

Применение положений СГС "Долгосрочные договоры" осуществляется субъектом учета, являющимся подрядчиком по договору (далее - субъект учета-подрядчик) в части учета доходов и расходов по договорам строительного подряда, срок действия которых превышает один год (далее - долгосрочные договоры строительного подряда).

2.2 Учет доходов подрядчиком

При заключении долгосрочного договора строительного подряда начисление доходов будущих периодов субъектом учета-подрядчиком не осуществляется. Однако при этом субъекту учета-подрядчику следует уточнить плановые (прогнозные) назначения по доходам, отраженные на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 500 00 000 "Санкционирование расходов" (при необходимости).

Отчетным периодом признается период, за который составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность (Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

При этом Инструкцией N 191н установлено, что бюджетная отчетность составляется на следующие даты: месячная - на первое число месяца, следующего за отчетным, квартальная - по состоянию на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года, годовая - на 1 января года, следующего за отчетным. Инструкцией N 33н установлено, что бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется на следующие даты: квартальная - по состоянию на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года, годовая - на 1 января года, следующего за отчетным.

Таким образом, субъект учета-подрядчик на конец каждого отчетного периода, но не реже чем на конец каждого отчетного квартального периода (в целях составления квартальной отчетности), рассчитывает сумму доходов за отчетный период по долгосрочному договору строительного подряда по следующей формуле:

Дпр = Цддсп%исп - Дох, где

Дпр - рассчитанные доходы по долгосрочному договору строительного подряда за отчетный период (далее - доходы к предъявлению),

Цддсп - цена долгосрочного договора строительного подряда и (или) суммы возмещения (компенсации), предусмотренного условиями договора, подлежащего получению субъектом учета,

%исп - процент исполнения субъектом учета-подрядчиком обязательств по долгосрочному договору строительного подряда на отчетную дату,

Дох - ранее признанные доходы по долгосрочному договору строительного подряда.

Цена долгосрочного договора строительного подряда и (или) сумма возмещения (компенсации), предусмотренного условиями долгосрочного договора строительного подряда, подлежащего получению субъектом учета, определяется в соответствии с условиями долгосрочного договора строительного подряда и с учетом согласованных в соответствии с долгосрочным договором строительного подряда изменений стоимости работ.

Процент исполнения субъектом учета обязательств по долгосрочному договору строительного подряда на конец отчетного периода рассчитывается одним из следующих способов:

а) как соотношение объема фактически выполненных на конец отчетного периода работ, документально подтвержденного экспертным подразделением субъекта учета-подрядчика, ответственного за исполнение долгосрочного договора строительного подряда, к общему объему работ по долгосрочному договору строительного подряда, предусмотренному сводным сметным расчетом;

б) как соотношение расходов субъекта учета-подрядчика, понесенных в связи с выполненным на конец отчетного периода объемом работ и предусмотренных сводным сметным расчетом, к общей величине расходов по долгосрочному договору строительного подряда, предусмотренной сводным сметным расчетом. Общая величина расходов по долгосрочному договору строительного подряда, предусмотренная сводным сметным расчетом, определяется с учетом согласованных в соответствии с долгосрочным договором строительного подряда изменений стоимости работ.

Способ определения процента исполнения субъектом учета обязательств по долгосрочному договору строительного подряда устанавливается в соответствии с учетной политикой субъекта учета на весь срок действия долгосрочного договора строительного подряда.

Строительство, как и любая отрасль, имеет свою специфику, которая должна учитываться финансово-экономической службой предприятия. Помимо материалоемкости, трудоемкости и рисков, строительство отличается длительным производственным циклом, которым во многом обусловлены и финансово-экономические потоки строительной организации.

Как известно, анализ текущей деятельности немыслим без использования данных бухгалтерского учета предприятия. Кроме того, немаловажным было и остается налоговое планирование, которое требует знания и понимания основ налогового законодательства.

Таким образом, для успешного решения поставленных задач экономистам-практикам необходимо понимать особенности бухгалтерского и налогового учета.

Особенности учета и анализа деятельности по долгосрочным договорам строительного подряда

по мере готовности продукции (работы, услуги);
по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

В ПБУ 9/99 содержатся общие нормы бухгалтерского учета доходов, в ПБУ 2/2008 — специальные нормы для договоров строительного подряда, поэтому в нашем случае приоритет имеет ПБУ 2/2008.

Действие ПБУ 2/2008 распространяется также на лиц, оказывающих услуги в области архитектуры, инженерно-технического проектирования и другие услуги, неразрывно связанные со строящимся объектом, и на лиц, выполняющих работы по восстановлению или ликвидации (разборке) зданий, сооружений, судов, в случае работы по договорам с указанным сроком.

Выручка определяется расчетным путем, с учетом вероятности ее получения. Если вероятность получения выручки велика, необходимо оценить ее размер (например, составить плановую форму КС-2).

Важно помнить

Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Выручка в бухгалтерском учете в этом случае не начисляется.

По выполненным этапам работ, сданным заказчику в периоде осуществления расходов, выручка отражается в обычном порядке, в корреспонденции со счетом 62.

Пример 1

Начисление выручки по выполненным работам, не принятым заказчиком:

По мере принятия работ заказчиком:

Дебет счета 62 Кредит счета 46 — при выставлении заказчику счета выполненные этапы работ относятся на дебиторскую задолженность;

В случае необходимости отражаются отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы.

Пример 2

Таблица 1. Отчет о выполнении строительных работ

Договор

Принято заказчиком (выручка по фактическим актам КС-2 за отчетный период), руб.

Не принято заказчиком, но есть уверенность в получении выручки (выручка по плановым актам КС-2 за отчетный период), руб. (без НДС)

Нет уверенности в получении выручки (% от работ, выполненных по данному договору за отчетный период), руб. (без НДС)

без НДС

с НДС

Итого

500 000

590 000

Данные граф 2, 3 должны соответствовать актам по формам КС-2 и № КС-3.

Например, по договору № 2 выполнены работы на общую сумму 400 000 руб. (300 000 руб. + 100 000 руб.). Следовательно, 75 % объема работ (300 000 руб. / 400 000 руб.), выполненных за период, скорее всего, будут приняты заказчиком, а 25 % работ (100 000 руб. / 400 000 руб.) заказчик не примет. Исходя из этого, 75 % затрат, сформированных по данному договору, относятся на расходы по этому договору, а 25 % затрат учитываются по отдельной статье затрат.

В налоговом учете 75 % указанных затрат будут включены в состав прямых затрат по данному договору, а 25 % затрат будут учтены в составе внереализационных расходов либо не будут учитываться при исчислении налога на прибыль (зависит от наличия/отсутствия необходимых условий).

В частности, если признавать расходы по таким договорам в том отчетном периоде, в котором они понесены, а доходы отражать в составе выручки по мере сдачи работ заказчику без использования счета 46, то в отдельные отчетные (налоговые) периоды выручка будет занижена.

Далее рассмотрим порядок налогового учета доходов и расходов по указанным договорам.

На основании ст. 318, 319 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) косвенные расходы в полном объеме учитываются в составе расходов в отчетном периоде, в котором были произведены, а прямые расходы на строительные работы учитываются в составе расходов в том отчетном периоде, когда работы приняты заказчиком. До этого они формируют стоимость незавершенного производства (НЗП).

Это важно

Налоговый учет долгосрочных договоров строительного подряда, содержащих условие о поэтапной сдаче работ заказчику, осуществляется в обычном порядке, без каких-либо особенностей, с формированием незавершенного производства.

Если долгосрочный договор строительного подряда не содержит условие о поэтапной сдаче работ заказчику, то налоговый учет доходов и расходов будет иным.

По таким договорам на основании п. 2 ст. 271 НК РФ доходы следует распределять самостоятельно, в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам. Другими словами, по таким договорам НЗП не формируется.

Обратите вниманиие

В налоговом учете долгосрочных договоров строительного подряда, не содержащих условие о поэтапной сдаче работ заказчику, незавершенное производство не формируется. Прямые расходы в полном объеме учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены. В этих же периодах необходимо учесть и доходы, независимо от того, приняты работы заказчиком или нет. Порядок определения доходов отражается в учетной политике.

Прямые расходы по аннулированным заказам, возникающие при расторжении заключенных договоров, учитываются в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов.

Особенности учета и анализа деятельности по краткосрочным договорам строительного подряда

Доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете по мере приемки работ заказчиком. До этого соответствующие расходы учитываются в составе незавершенного производства.

Таким образом, порядок бухгалтерского учета доходов и расходов по краткосрочным и долгосрочным договорам строительного подряда различен.

Это важно

Налоговый учет краткосрочных договоров строительного подряда осуществляется в обычном порядке, с формированием стоимости НЗП и учетом выручки по мере признания работ заказчиком.

Обобщая сказанное, представим порядок учета доходов и расходов по различным договорам строительного подряда в виде таблицы (табл. 2).

Таблица 2. Порядок учета доходов и расходов по договорам строительного подряда (если договор не расторгался)

Вид договора

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

доходов

прямых расходов

доходов

прямых расходов

Долгосрочный договор строительного подряда, содержащий условие о поэтапной сдаче работ заказчику

В полном объеме учитываются в том отчетном периоде, в котором произведены. НЗП не формируется

При исчислении налога на прибыль учитываются в том периоде, в котором работы приняты заказчиком

При исчислении налога на прибыль учитываются в том периоде, в котором работы приняты заказчиком. До этого учитываются в составе НЗП

Долгосрочный договор строительного подряда, не содержащий условие о поэтапной сдаче работ заказчику

В полном объеме учитываются в том отчетном периоде, в котором произведены. НЗП не формируется

При исчислении налога на прибыль учитываются в том периоде, в котором произведены прямые расходы, независимо от приемки работ заказчиком (с учетом принципа равномерного распределения доходов и расходов)

При исчислении налога на прибыль в полном объеме учитываются в том отчетном периоде, в котором произведены. НЗП не формируется

Краткосрочный договор строительного подряда

Учитываются в том периоде, в котором работы приняты заказчиком. До этого учитываются в составе НЗП

При исчислении налога на прибыль учитываются в том периоде, в котором работы приняты заказчиком

Из сказанного выше очевидно, что для учета долгосрочных договоров строительного подряда немаловажным является принятый предприятием порядок деления затрат на прямые и косвенные. В налоговом учете косвенные расходы относятся к расходам того периода, в котором были осуществлены, тогда как прямые расходы в предусмотренных законом случаях формируют стоимость незавершенного производства, то есть не относятся на финансовые результаты в периоде их осуществления.

В этой связи, исходя из целей и задач предприятия, необходимо определить перечень прямых расходов.

Прямые расходы, напрямую связанные с производственным процессом, можно понимать в узком и широком смысле.

Обратите внимание

Чем шире перечень прямых расходов, тем больше стоимость незавершенного производства. Однако перечень прямых расходов не может быть необоснованно узким.

В связи с необоснованно узким перечнем прямых расходов у предприятия могут возникнуть налоговые риски.

На основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в случае отсутствия учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом сумма налога на прибыль, определенная расчетным путем, может существенно превысить величины, отраженные в учете предприятия.

Если к прямым расходам относятся расходы, которые не могут быть однозначно отнесены к конкретному виду продукции, работ, услуг, необходимо определить механизм их распределения по видам продукции, работ, услуг на основании экономически обоснованных показателей (ст. 319 НК РФ).

Необходимо учитывать, что согласно ст. 753 Гражданского кодекса РФ приемка этапа выполненных работ производится, если это предусмотрено договором строительного подряда. Следовательно, в отсутствие такого условия подписание форм КС-2 и № КС-3 не означает сдачи-приемки работ.

К сведению

Во избежание споров относительно того, означает ли подписание форм КС-2 и № КС-3 приемку этапа работ, в договоры строительного подряда (независимо от того, долгосрочные они или краткосрочные) целесообразно включать условие о том, что подписание форм КС-2 и КС-3 подтверждает выполнение этапа работ.

В одном отчетном месяце по одному и тому же договору часть работ может быть принята заказчиком, а часть работ он может не принять (ненадлежащее выполнение). Это обстоятельство необходимо учесть при формировании стоимости НЗП.

Для ежемесячного расчета стоимости НЗП по договорам строительного подряда предлагается разработать специальную таблицу (табл. 3).

Таблица 3. Расчет стоимости НЗП по договорам строительного подряда, руб. (без НДС)

Договор

Остаток НЗП на начало периода

Планируемая сумма выручки, приходящаяся на остатки НЗП на начало отчетного периода

Прямые расходы за отчетный период — всего

Общая стоимость выполненных работ за отчетный период

В том числе работы, в отношении которых нет уверенности в получении выручки

Стоимость работ, принятых заказчиком в отчетном периоде (выручка по фактическим актам КС-2 за отчетный период)

Прямые расходы, приходящиеся на работы, в отношении которых нет уверенности в получении выручки (гр. 6 / гр. 5 × гр. 4)

Прямые расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль за отчетный период (гр. 7 / (гр. 3 + гр. 5) × (гр. 2 + гр. 4))

Остаток НЗП на конец периода (гр. 2 + гр. 4 – гр. 8 – гр. 9)

Чтобы внести ясность в данный вопрос, рассмотрим алгоритм действий, который следует применять при расчете финансового результата в соответствии с вышеназванным документом, а также порядок отражения доходов и расходов в налоговом учете.

Бухгалтерский учет

Напомним, что в соответствии с п.3 ПБУ 2/2008 учет доходов, расходов и финансового результата должен вестись раздельно по каждому исполняемому договору. Таким образом, единицей учета себестоимости работ (услуг) должен быть признан договор . В целях бухгалтерского учета все договоры подряда можно разделить на 2 вида:

Рассмотрим алгоритм, применяемый при отражении затрат по строительно-монтажным работам (СМР).

1. Анализ условий договора подряда и технической документации

В целях достоверного отражения расходов на СМР необходимо проанализировать условия договора подряда и техническую документацию , поскольку именно они служат основанием для установления:

- перечня и объема работ;

- стороны (подрядчик или заказчик), обязанной обеспечить строительство материалами и оборудованием в полном объеме. Отметим, что по общему правилу такой стороной является подрядчик (ст.745 ГК РФ), однако по усмотрению сторон это правило может быть изменено;

- перечня расходов, которые компенсируются подрядчику;

- начального и конечного сроков выполнения работ.

2. Определение финансового результата по краткосрочным договорам, выполняемым в одном отчетном году

Если срок действия договора охватывает период менее одного года, а даты начала и окончания работ приходятся на один отчетный год, доходы и расходы по данному договору признаются единовременно, в момент окончания работ и подписания заказчиком акта приема-передачи.

В бухгалтерском учете будут отражены следующие записи:

3. Определение финансового результата по долгосрочным договорам или договорам, срок выполнения которых приходится на разные годы

Признание в бухгалтерском учете доходов и расходов по длительным договорам подряда зависит от прогноза прибыли (убытка) от договора на отчетную дату.

При расчете следует взять выручку по договору на строительство, которая включает в себя:

- отклонения от условий договора, претензии и поощрительные платежи (они включаются, если есть вероятность получения выручки и возможность надежной оценки – см. п.8 и п.9 ПБУ 2/2008);

а также расходы по договору:

- прямые затраты по договору, связанные непосредственно с его исполнением (п.12 ПБУ 2/2008);

- часть косвенных расходов, распределяемых на данный договор (п.13 ПБУ 2/2008);

- прочие расходы, которые по условиям договора относятся непосредственно на заказчика; они могут включать в себя часть общих накладных расходов на управление организацией или затрат на исследование и разработку, возмещение которых предусмотрено договором (п.14 ПБУ 2/2008).

В зависимости от полученного результата, в бухгалтерском учете будет отражена одна из следующих записей.

Прибыльный договор

В этом случае доходы и расходы (прибыль) признаются в соответствии со степенью завершенности работ на отчетную дату (п.17 ПБУ 2/2008). В свою очередь, степень завершенности работ, согласно п.20 ПБУ 2/2008, может определяться одним из следующих методов.

1. По доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору.

Данный показатель может быть определен:

1.1. Путем расчета доли выполненных работ в натуральных показателях в общем объеме работ по договору (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.).

1.2. Методом экспертной оценки (например, руководитель стройки сообщает данные о том, какой объем работ выполнен на данном этапе).

При таком методе в учете будут отражены следующие бухгалтерские записи:

Д 46 К 90 – на сумму выручки по договору × на % от выполнения;

Д 90 К 20 – на сумму расходов по договору × на % от выполнения;

Д 90 К 99 – признана прибыль в размере: ожидаемая прибыль по договору × на % от выполнения или выручка по договору × на % от выполнения – расходы по договору × на % от выполнения.

В таком случае организации следует признать резерв на отрицательную сумму и отразить это записью: Д20 К96.

В следующем отчетном периоде данный резерв будет списан проводкой: Д96 К20.

2. По доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору.
Указанная доля может быть определена:
2.1. В натуральном измерителе.
2.2. В стоимостном измерителе.

При применении данного метода понесенные расходы подсчитываются только на основании выполненных работ. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору, и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов. Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.
Исходя из содержания п.21 ПБУ 2/2008, в этом случае степень завершенности работ по договору на отчетную дату следует определять по формуле:

СЗ = ФРОД / (ФРОД + ППР),

где СЗ – степень завершенности;
ФРОД – фактические расходы по выполненным работам на отчетную дату;
ППР – предстоящие планируемые расходы для завершения работ по договору.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Поскольку в данном случае существует вариантность, выбранный способ необходимо закрепить в учетной политике. Очевидно, что менее трудозатратным является первый вариант – определение степени завершенности по доле выполненных работ,– ведь в учете затрат возможны ошибки, ведущие к постоянному пересчету. Однако второй вариант – определение степени завершенности работ пропорционально фактическим расходам в общей сумме расходов по договору – позволит избежать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, возникающей из-за различия сроков признания доходов и расходов по строительным договорам.

Убыточный договор
По убыточным договорам (т.е. когда нет уверенности в получении прибыли), следуя принципу осмотрительности, убыток следует признать в качестве расхода в полном объеме.
В учете будут отражены следующие бухгалтерские записи:
Д 46 К 90 – на сумму выручки по договору × на % от выполнения;
Д 90 К 20 – на сумму выручки по договору × на % от выполнения + ожидаемый убыток;
Д 99 К 90 – ожидаемый убыток по договору.

Результат по договору достоверно определить не удалось
На начальной стадии выполнения контракта могут возникнуть трудности, связанные с надежностью оценки результата или, например, с тем, что, цена контракта не определена. В этом случае выручка признается равной сумме понесенных за отчетный период расходов, возмещение которых возможно (п.23 ПБУ 2/2008):
Д 46 К 90 – расходы, понесенные в отчетном периоде;
Д 90 К 20 – расходы, понесенные в отчетном периоде.

4. Учет расходов, не предусмотренных сметой
Если подрядчик понес дополнительные расходы, которые не были предусмотрены сметой, то в таком случае возможны два варианта развития событий:

смета будет пересмотрена и увеличена на стоимость дополнительных работ;
смета не будет пересмотрена, и стоимость дополнительных работ (если они выполнялись) не будет оплачена заказчиком.

Рассмотрим учет дополнительных работ при каждом из этих вариантов.

то учет расходов на дополнительные работы, которые изначально не были предусмотрены в смете, но были включены в нее по согласованию с заказчиком, осуществляется в обычном порядке.

Налоговый учет

Учет доходов
Выручка от выполнения работ (без НДС) является доходом организации от реализации работ (п.1 ст.248, п.1 ст.249 НК РФ).
Доход от реализации работ по производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, распределяется налогоплательщиком самостоятельно, в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (абз.2 п.2 ст.271 НК РФ).
В случае, если договором предусмотрена поэтапная сдача работ заказчику, в налоговом учете выручка отражается на дату подписания акта приема-передачи выполненных работ.

Учет расходов
В налоговом учете, в соответствии с п.1 ст.318 НК РФ, расходы на выполнение СМР подразделяются на прямые и косвенные.
В целях налогообложения налогоплательщик вправе самостоятельно определить состав прямых расходов , связанных с производством, закрепив их перечень в учетной политике (п.1 ст.318 НК РФ). К прямым расходам могут быть отнесены:

материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.1 и 4 п.1 ст.254 НК РФ;
расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе выполнения работ (оказания услуг), а также суммы страховых взносов на обязательное страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве работ (услуг).

Прямые расходы учитываются в расходах по налогу на прибыль по мере реализации продукции (работ, услуг). На конец отчетного (налогового) периода прямые расходы подлежат распределению на остатки незавершенной продукции. Не распределять прямые расходы могут только организации, оказывающие услуги.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода и внереализационные расходы.

Оставить комментарий

Вы можете оставить свой комментарий. Для этого необходимо заполнить приведенную ниже форму. Поля, отмеченные звездочками, обязательны для заполнения.

С 2020 года учреждения, которые оказывают услуги или выполняют работы по договорам, должны применять новый федеральный стандарт. В нем установлена обязанность начислять доходы в момент заключения длительных договоров. Введены особые правила учета для учреждений - строительных подрядчиков.

На какие договоры распространяется стандарт

Применяйте стандарт при отражении договоров подряда и возмездного оказания услуг, срок действия которых превышает один год. Их признают долгосрочными.

Стандарт можно применять к договорам, не относящимся к долгосрочным, если период исполнения приходится на разные календарные годы. Какие из них вы будете учитывать по стандарту, определите в учетной политике.

Например, это могут быть договоры на значительные суммы, которые вам нужно отразить в текущей отчетности для обеспечения полноты информации в ней.

Не учитывайте по стандарту договоры, в которых цена установлена за единицу услуги (работы) и не указано общее количество таких единиц. В данном случае нельзя заранее оценить сумму доходов. Она определяется только по итогам периода, зафиксированного в договоре.

Не используйте стандарт при отражении безвозмездно оказанных услуг и выполненных работ, в том числе по госзаданию (муниципальному заданию).

Как отражать долгосрочные договоры, за исключением договоров стройподряда

Доходы начисляйте по счету 0 401 40 131 при подписании договора. Можно сделать это немного позднее, главное успейте до конца календарного месяца, следующего за месяцем подписания договора.

Проводку отражайте на всю сумму, указанную в договоре. Вторым счетом в двойной записи выбирайте счет 0 205 31 56Х.

Ежемесячно в течение срока действия договора переносите доходы равными частями со счета 0 401 40 131 на счет 0 401 10 131.

Если учреждение оказывает услуги (выполняет работы) неравномерно, вы вправе предусмотреть в учетной политике другой порядок определения части дохода, ежемесячно переносимой на счет 0 401 10 131.

Например, можно рассчитывать ее исходя из объема оказанных услуг (выполненных работ), который документально подтвердит на конец месяца подразделение, ответственное за исполнение договора.

Одновременно с отражением доходов по счету 0 401 10 131 начисляйте НДС по счету 0 303 04 731 (если услуги и работы облагаются этим налогом).

Учтите, что дата отражения дебиторской задолженности по счету 0 205 31 56Х может не совпасть с моментом возникновения права требовать от плательщика оплату по договору. А дата признания кредиторской задолженности по счету 0 303 04 731 не всегда совпадает с моментом определения налоговой базы. При таких отклонениях остатки по счетам расчетов не соответствуют реально возникшим в отношениях с контрагентами требованиям и обязательствам.

Чтобы контролировать состояние расчетов с контрагентами, рекомендуем ввести по счетам 0 205 31 000 и 0 303 04 000 собственную аналитику в отношении предстоящих требований и обязательств. Когда требования и обязательства возникнут, переводите суммы по счетам на аналитику, предусмотренную для наступивших расчетов.

Как учитывать договоры стройподряда

Доходы начисляйте по счету 0 401 10 138 не реже чем на конец каждого квартала. Их величину определяйте в сумме по договору, исчисленной пропорционально выполненным работам или осуществленным расходам из сводного сметного расчета. Объем выполненных работ рассчитывает подразделение, ответственное за исполнение договора.

В корреспонденции со счетом доходов признавайте дебиторскую задолженность по счету 0 205 38 56Х.

По мере завершения этапов работ (работ) уравнивайте величину доходов, определенную расчетным путем, с суммами, указанными в актах выполненных работ или других первичных документах. Необходимые операции отражайте в учете так:

- излишки списывайте со счета 0 401 10 138 проводкой, обратной той, которой начисляли данные доходы;

- остатки дебиторской задолженности к предъявлению по счету 0 205 38 56Х переводите на счет 0 205 31 56Х;

- недостающие суммы доначисляйте по счету 0 401 10 138 в корреспонденции со счетом 0 205 31 56Х.

НДС начисляйте и корректируйте по счету 0 303 04 000 одновременно с операциями по доходам.

В себестоимость включайте расходы по сводному сметному расчету, связанные с объемом работ, который выполнен в отчетном периоде. Затраты сверх сводного сметного расчета отражайте по счету 0 401 20 2ХХ "Расходы текущего финансового года". Суммы, истраченные в связи с предстоящими работами, учитывайте по счету 0 401 50 2ХХ "Расходы будущих периодов".

Доходы, себестоимость и расходы сверх сводного сметного расчета дополнительно отражайте на забалансовом счете 45 с соответствующей аналитикой.

До внесения изменений в инструкции к планам счетов недостающие счета - 0 205 38 000 и 45 - предусмотрите в учетной политике.

Как начать вести учет долгосрочных договоров по новым правилам

Во входящих остатках на 1 января 2020 года отразите прошлогодние договоры, которые продолжают действовать в текущем году и на которые распространяется действие стандарта.

Суммы учтите в следующих размерах:

- доходы по счету 0 401 10 131 - в объеме услуг, оказанных по договору на конец 2019 года;

- доходы будущих периодов по счету 0 401 40 131 - в объеме услуг, которые предстоит оказать на начало 2020 года до окончания срока договора;

- дебиторскую задолженность по счету 0 205 31 56Х - в объеме доходов, начисленных по счетам 0 401 10 131 и 0 401 40 131 согласно первым двум пунктам;

- НДС по счету 0 303 04 731 - в той величине, которая соответствует доходам, начисленным по счету 0 401 10 131 (по услугам, облагаемым этим налогом).

Объем оказанных услуг оцените тем же способом, который будете применять в течение 2020 года при определении величины дохода текущего периода.

В аналогичном порядке отразите суммы входящих остатков в отношении работ, за исключением выполняемых по договору стройподряда. По последнему входящие остатки по доходам учтите по счету 0 401 10 138, а по дебиторской задолженности - по счету 0 205 38 56Х. Положенные суммы начислите также по забалансовому счету 45.

В расчет не включайте доходы, которые вы уже отразили в учете до начала 2020 года. К ним относятся суммы, начисленные:

- по выполненным этапам работ (услуг);

- по договорам, в которых указаны этапы исполнения, но невозможно определить дату передачи результата выполненных работ (оказанных услуг).

Проводки по изменению входящих остатков отразите в межотчетном периоде в корреспонденции со счетом 0 401 30 000. Остатки по счету 0 401 10 13Х спишите на счет 0 401 30 000.

Читайте также: