Срок полезного использования интеллектуальной собственности

Обновлено: 08.05.2024

Большинство организаций не пересматривают изначально установленный срок полезного использования (СПИ) объектов основных средств и редко работают с оценочными значениями, которым является СПИ. Однако с учетом требований к бухгалтерской отчетности и реальных условий эксплуатации объектов основных средств очевидно, что их СПИ нужно пересматривать. Причем сам пересмотр СПИ не является принципиально новой процедурой, установленной ФСБУ 6/2020. Его можно было проводить и раньше. Эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению Елена Орлова специально для БУХ.1С рассказала о нормах ФСБУ 6/2020 по пересмотру СПИ и сравнила их с прежним порядком.

Определение срока полезного использования (СПИ)

Для каждого объекта основных средств организация определяет срок полезного использования. СПИ объекта основных средств - это (п. 8 ФСБУ 6/2020):

СПИ объекта основных средств определяется исходя из (п. 9 ФСБУ 6/2020):

ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;
планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

Пересмотр срока полезного использования (СПИ)

Пересмотр СПИ до ФСБУ 6/2020

То, что изначально установленный СПИ может изменяться не только в случае реконструкции и модернизации, подтверждается следующими нормами:

Таким образом, из совокупности норм ПБУ 6/01 и ПБУ 21/2008 следует вывод: появление новой информации является основанием для изменения СПИ основного средства в течение его эксплуатации, в т.ч. в случаях, когда не было реконструкции или модернизации.

Следовательно, пересмотр СПИ был возможен и до принятия ФСБУ 6/2020.

Пересмотр СПИ по ФСБУ 6/2020

определяются при признании объекта основных средств в бухгалтерском учете;
проверяются на соответствие условиям использования объекта основных средств.

Это значит, что теперь в профильном ФСБУ 6/2020 прямо предусмотрен пересмотр СПИ.

Проверка элементов амортизации

в конце каждого отчетного года. Например, в рамках инвентаризации основных средств, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Но если организация проводит инвентаризацию основных средств раз в три года, пересмотр СПИ все равно нужно делать в конце каждого года. Частота проведения инвентаризации не должна служить основанием для пересмотра СПИ реже, чем один раз в год (ч.ч. 1–3 ст. 11 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, п. 2 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 8 Толкования Р91);
при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. Пересмотр СПИ нужно проводить сразу по факту их наступления.

Изменение СПИ может быть обусловлено:

конкретными обстоятельствами, которые должны были быть приняты во внимание при первоначальном установлении СПИ (перевод объекта в условия агрессивной среды, отличный от среднестатистического режим работы, сезонность использования, переход от двухсменного режима работы в трехсменный, плановые простои по каким-то причинам, принятие ограничивающих нормативных правовых актов, утверждение руководством бюджета организации, в котором установлены планируемые даты закупок нового оборудования с заменой имеющегося, и т.д.);
постепенным накоплением новой информации, которой за год может оказаться достаточно, чтобы существенно изменились прогнозы организации относительно СПИ объектов основных средств (при отсутствии конкретных обстоятельств).

Процедуру проверки элементов амортизации целесообразно установить в учетной политике организации (п. 4 ПБУ 1/2008, п.п. 4, 5 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 11 Толкования Р91). В нее нужно включить в отношении СПИ, в частности:

организационные аспекты – какая комиссия осуществляет такую проверку, ее компетенции и обязанности;
методологические аспекты – установленный организацией порядок проверки каждого элемента амортизации, регулярность такой проверки, уровень и иные критерии существенности, соответствие которым влечет за собой изменение элементов амортизации; расчет амортизации за период, в котором пересмотрен СПИ;
документальное оформление результатов проверки.

Приказом по организации обязанности по проверке элементов амортизации можно возложить на инвентаризационную комиссию; комиссию по приему, вводу в эксплуатацию и списанию основных средств или специально созданную для этого комиссию. В состав комиссии целесообразно включить специалиста, отвечающего за техническое состояние основных средств, их работоспособность; эксплуатирующего объект работника, лицо, ответственное за сохранность основных средств, финансиста, экономиста, технолога, начальника производства, определяющих будущие экономические выгоды от использования основных средств, бухгалтера на участке основных средств. Если у членов комиссии нет необходимых знаний для проведения технической экспертизы объектов, комиссия может привлечь сторонних экспертов с соответствующей квалификацией.

Пересмотр СПИ не означает непременное его изменение. Организация должна убедиться, не возникло ли необходимости изменения СПИ. В этих целях к компетенциям комиссии относятся, в частности (п. 2 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 8 Толкования Р91):

анализ физических параметров текущего и планируемого использования объектов основных средств (режима эксплуатации, способов использования, естественных условий, систем проведения ремонта, нормативно-правовых и других ограничений, намерений руководства организации, физического или морального износа и др.), моделей распределения будущих экономических выгод, ожидаемых доходов от выбытия и др.;
сравнение их с данными, которые учитывались для установления элементов амортизации при признании объектов или при предыдущем пересмотре;
вынесение оценочного суждения по всему комплексу обстоятельств для принятия решения – нужно изменять СПИ или нет, и если нужно, то какой вариант амортизации с пересмотренным СПИ будет более показательным для пользователя бухгалтерской отчетности;
документальное оформление принятого решения о пересмотре СПИ по соответствующим объектам основных средств (об отсутствии необходимости в пересмотре).

Если текущая информация свидетельствует о существенном изменении параметров объектов основных средств, СПИ по ним изменяется (в том числе как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения).

Результат работы комиссии по проверке элементов амортизации оформляется протоколом заседания комиссии, форму которого целесообразно утвердить в приложении к учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008). Протокол должен содержать все обязательные реквизиты первичного учетного документа, а также (при необходимости) – реквизиты, являющиеся дополнительными к обязательным реквизитам, установленным ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ. В протоколе нужно указать по каждому объекту основных средств, по которому принято решение о пересмотре СПИ и других элементов амортизации, ранее установленные элементы амортизации, новые (измененные) элементы амортизации, причины пересмотра. Протокол, подписанный председателем и членами комиссии, утверждает руководитель организации или уполномоченное им лицо (п. 8 ст. 3, ч.ч. 1, 2, 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, п.п. 2, 4, 8, 12 ФСБУ 27/2021, п. 4 ПБУ 1/2008, п. 1 абз. 9 ст. 313 НК РФ).

Доначисление амортизации в связи с пересмотром СПИ может быть оформлено ведомостью учета основных средств и начисленных амортизационных отчислений по самостоятельно разработанной форме или, например, по форме № В-1, а также бухгалтерской справкой-расчетом (ч.ч. 2, 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, п.п. 2, 4, 8, 12 ФСБУ 27/2021, п. 4 ПБУ 1/2008, Приложение 2 к Типовым рекомендациям, утвержденным Приказом Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н).

Расчет амортизации после пересмотра срока полезного использования (СПИ)

Если по результатам проверки элементов амортизации организация примет решение о пересмотре СПИ, возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений (перспективно). Ранее начисленная амортизация не пересчитывается. Оставшаяся подлежащая амортизации стоимость объекта распределяется на оставшийся СПИ, только уже измененный. Исходя из этого начисление амортизации продолжается в новых суммах. Такие корректировки не являются исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности (п. 37 ФСБУ 6/2020, п.п. 2, 3, 4 ПБУ 21/2008).

Амортизация за период, в котором изменился СПИ

Спорным вопросом является вопрос начисления амортизации за период, в котором произошел пересмотр СПИ, по результатам обязательной ежегодной проверки элементов амортизации. Существуют два варианта, один из которых организация может предусмотреть в своей учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008):

В то же время, если доначисление амортизации по варианту 2 является трудоемким, а доначисленная сумма не является существенной, организация, руководствуясь требованиями рациональности и существенности, вправе принять решение о начислении амортизация с применением пересмотренного СПИ с 1 января следующего отчетного года (п.п. 4, 6, 7.4 ПБУ 1/2008, п. 4 Рекомендации Р-6/2009 КпР, п. 10 Толкования Р91).

Пример доначисления амортизации по варианту 2

Первоначальная стоимость объекта основных средств – 12 млн. руб. Изначально установленный СПИ – 10 лет. Амортизация в год при линейном способе должна составить 1 200 тыс. руб. Амортизация в месяц – 100 тыс. руб. Объект был введен в эксплуатацию в декабре, амортизация начисляется с 1 января календарного года. В течение первых двух лет эксплуатации обстоятельств для пересмотра СПИ не установлено. В декабре третьего года на основании обновленной информации выяснилось, что первоначальные прогнозы были оптимистичными, и объект прослужит на 3 года меньше: принято решение об уменьшении общего СПИ до 7 лет (10 лет - 3 года).

За первые 2 года амортизация составила 2 400 тыс. руб. (1 200 тыс. руб. х 2). За третий год до момента пересмотра СПИ (за 11 месяцев третьего года) начисленная амортизация составила 1 100 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 11 мес.).

Доначисление амортизации в периоде пересчета СПИ

Согласно учетной политике организации, моментом, начиная с которого амортизация должна начисляться по-новому, является начало текущего отчетного периода, т.е. 1 января текущего года. Новый оставшийся СПИ составит 5 лет (новый общий срок 7 лет - 2 истекших года). Остаточная стоимость объекта, подлежащая амортизации на этот момент, составит 9 600 тыс. руб. (12 000 тыс. руб. /первоначальная стоимость/ - 2 400 тыс. руб. /начисленная за 2 года амортизация/). Новая амортизация в год начиная с третьего года эксплуатации объекта – 1 920 тыс. руб. (9 600 тыс. руб. : 5 лет).

В бухучете за 11 месяцев третьего года уже начислено 1 100 тыс. руб. амортизации.

Годовая сумма амортизации за третий год должна быть 1 920 тыс. руб. Нужно в декабре доначислить амортизацию в сумме 820 тыс. руб. (1 920 тыс. руб. - 1 100 тыс. руб.).

На следующий четвертый год начиная с января амортизация начисляется, исходя из пересмотренного СПИ, по 160 тыс. руб. в месяц (1 920 тыс. руб. : 12 мес.).

Если в конце четвертого года, проверив СПИ, организация решит, что его снова нужно менять, то действия по доначислению амортизации будут аналогичными.

Читайте также: