По строке 1160 отложенные налоговые активы
Обновлено: 20.05.2024
Что такое отложенные налоговые активы (ОНА)? Каков порядок их отражения в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности?
Инструкция к счету
ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" предназначено для формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций , признаваемых в установленном законодательством РФ порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).
В ПБУ 18/02 декларируется, что его применение обеспечивает достижение следующих целей:
- определение взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету РФ ( бухгалтерской прибыли (убытка) ), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период ( налогооблагаемой прибыли (убытка) ), рассчитанной в порядке, установленном налоговым законодательством РФ;
- отражение в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различия налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
- отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.
Согласно п. 2 ПБУ 18/02 оно может не применяться организациями, которые вправе использовать упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (например, малыми предприятиями).
Отклонения между значениями бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли трактуются с позиции ПБУ 18/02 как постоянные и временные разницы , вследствие которых формируются:
- постоянные налоговые обязательства (ПНО),
- постоянные налоговые активы (ПНА),
- отложенные налоговые обязательства (ОНО),
- отложенные налоговые активы (ОНА).
О возникновении постоянных разниц, отражении ПНО и ПНА см. Учет постоянных разниц.
О формировании временных разниц см. Учет временных разниц.
В соответствии с п. 11 ПБУ 18/02 возникновение вычитаемой временной разницы приводит к появлению отложенного налогового актива (ОНА) в том же отчетном периоде. ОНА признается в бухгалтерском учете в периоде его возникновения, если существует вероятность, что в будущих отчетных периодах будет получена налогооблагаемая прибыль (п. 14 ПБУ 18/02). Если такой уверенности нет, необходимо признать постоянный налоговый актив.
В письме Минфина России от 09.09.2013 N 03-03-06/1/36963 разъяснено, что ОНА отражаются с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. Если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы ОНА останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах.
Для отражения ОНА Планом счетов предусмотрен отдельный синтетический счет 09 "Отложенные налоговые активы".
Организациям дано право самостоятельно решать, насколько детально нужно вести аналитический учет при отражении ОНА. Выбранный способ следует закрепить в учетной политике. Аналитический учет следует построить таким образом, чтобы можно было определить, вследствие чего возникла вычитаемая временная разница (п. 3 ПБУ 18/02).
Согласно Плану счетов по дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражается ОНА, увеличивающий величину условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода. По кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение ОНА в счет уменьшения условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода. Уменьшение или полное погашение ОНА отражается по мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц (п. 17 ПБУ 18/02).
ОНА отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. В таких случаях, собственно, разницы становятся постоянными.
Заметим, что в п. 14 ПБУ 18/02 говорится об изменении величины ОНА в отчетном периоде, которое равняется произведению ВВР, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую в этом периоде. На наш взгляд, введенное приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н слово "изменение" слегка запутывает пользователя, поскольку в бухгалтерском учете все, что подсчитывается за текущий период, - это и так изменение статьи баланса. В отличие от сальдо, которое является значением показателя на отчетную дату. Вероятно, поправка внесена для соответствия терминологии ПБУ 18/02 показателям формы Отчета о финансовых результатах, утвержденной приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н.
Величина отложенного налогового актива за текущий период определяется по формуле:
— расходы признаются в бухучете в текущем отчетном периоде, а при налогообложении учитываются в будущем(их) отчетном(ых) периоде(ах).
В обоих случаях не совпадает момент признания доходов или расходов в бухгалтерском учете и при налогообложении. В результате в текущем отчетном периоде налогооблагаемая прибыль будет больше, чем бухгалтерская прибыль. Разница между налогооблагаемой прибылью и бухгалтерской прибылью является вычитаемой временной разницей (далее — ВВР) (п. 6, 7, абз. 8 п. 2 Инструкции N 113).
Бухгалтерский учет отложенных налоговых активов начинается в том отчетном периоде, в котором возникла ВВР, т.е. в момент признания отложенных налоговых активов (п. 11 Инструкции N 113). Рассчитать отложенный налоговый актив можно по формуле (п. 9 Инструкции N 113):
где ВВР — это:
сумма доходов, формирующих налоговую прибыль в текущем периоде, а бухгалтерскую прибыль — в будущем(их) отчетном(ых) периоде(ах);
или
сумма расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль в текущем периоде, а налоговую прибыль — в будущем(их) отчетном(ых) периоде(ах).
ОНА уменьшается или полностью погашается по мере того как:
доходы, ранее учтенные только при налогообложении (далее — доходы), отражаются в бухучете;
расходы, ранее отраженные только в бухучете (далее — расходы), учитываются при налогообложении.
Списание отложенного налогового актива отражается: Д-т 99 — К-т 09 (ч. 2 п. 16 Инструкции N 113, ч. 3 п. 14 Инструкции N 50). Эта запись делается в той части ОНА, которая приходится на сумму:
— доходов, отраженных в бухучете;
— расходов, учтенных при налогообложении.
Пример. Учет расходов, формирующих налогооблагаемую прибыль в текущем отчетном периоде, а бухгалтерскую прибыль — в следующих отчетных периодах
В текущем месяце организация безвозмездно получила автомобиль и приняла его к учету в качестве объекта основных средств. Первоначальная стоимость данного объекта определена исходя из его текущей рыночной стоимости и составила 18000 руб. Амортизация по автомобилю начисляется линейным способом начиная с текущего месяца. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений — 300 руб.
Проводки в этой ситуации будут такие:
Учитывается при налогообложении прибыли (подп. 3.7 п. 3 ст. 174 НК).
* по ссылке Вы попадете в платный контент сервиса ilex
Отложенное налоговое обязательство возникает в следующих двух ситуациях (абз. 10, 8 п. 2, п. 6, 8 Инструкции N 113):
— доходы признаются в бухучете в текущем отчетном периоде, а для налогообложения — в будущем(их) отчетном(ых) периоде(ах);
— расходы признаются для налогообложения в текущем отчетном периоде, а в бухучете — в будущем(их) отчетном(ых) периоде(ах).
В каждой из этих ситуаций в текущем периоде бухгалтерская прибыль окажется больше, чем налогооблагаемая прибыль. Возникающая в этих случаях разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью является налогооблагаемой временной разницей (далее — НВР). При наличии НВР рассчитывается сумма отложенного налогового обязательства (ОНО) по формуле (п. 10 Инструкции N 113):
Отложенное налоговое обязательство уменьшается или полностью погашается при уменьшении или полном погашении (соответственно) НВР, т.е. по мере того как:
доходы, ранее отраженные только в бухучете (далее — доходы), учитываются при налогообложении;
расходы, ранее учтенные только при налогообложении (далее — расходы); отражаются в бухучете.
Уменьшение или полное погашение отложенного налогового обязательства отражается проводкой: Д-т 65 — К-т 99 (ч. 2 п. 19 Инструкции N 113, ч. 3 п. 50 Инструкции N 50). Эта запись делается в той части отложенного налогового обязательства, которая приходится на сумму:
— доходов, учтенных при налогообложении;
— расходов, отраженных в бухучете.
Раскрытие отдельной информации по отложенным налоговым обязательствам производится в примечаниях к бухгалтерской отчетности (подп. 52.12 Стандарта N 104).
Пример. Учет доходов, признанных в бухучете в одном отчетном периоде, а для налогообложения — в следующем
В данной ситуации проценты признаются доходом в бухучете в одном отчетном периоде, а при исчислении налога на прибыль — в следующем (абз. 12 ст. 1, п. 4 ст. 3 Закона N 57-З, ч. 1 ст. 203 ХПК, подп. 3.43 п. 3 ст. 174 НК).
Читайте также: