Обстоятельства влияющие на размер налоговой ответственности обзор судебной практики

Обновлено: 27.04.2024

Производство по делу о налоговом правонарушении — это отдельный процессуальный режим по обнаружению, расследованию, пресечению и предупреждению налоговыми органами нарушений законодательства в сфере налогообложения, а также привлечению виновных к ответственности за эти нарушения и возмещению ущерба государству от них. Статья поможет разобраться в тонкостях рассмотрения соответствующих дел. Из нее вы узнаете, что такое налоговое правонарушение, какие порядки рассмотрения дел о налоговых нарушениях существуют, как обжаловать решение о привлечении к ответственности за такое нарушение и какова судебная практика по налоговым правонарушениям.

Правовое регулирование

Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях регулирует НК РФ, а именно ст. 100.1 , 101 и 101.4 . Первая носит отсылочный характер, поскольку указывает на две вариации регулирования в зависимости от того, как соответствующие деяния были выявлены.

При их обнаружении благодаря проверкам (камеральной или выездной) указанный порядок будет регулировать ст. 101, она же используется, когда речь идет о нарушениях ст. 120 , 122 и 123 НК.
Обнаружение соответствующих деяний иными мерами фискального контроля (вызовом налогоплательщика письменным уведомлением для дачи пояснений, по уплате обязательных платежей, осмотром, инвентаризацией его имущества, вне проверок) означает, что порядок производства по делу о налоговом правонарушении регулирует ст. 101.4.

Поясним, что налоговое правонарушение — это совершенное умышленно либо по неосторожности действие или бездействие налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, нарушающее законодательство о налогах и сборах, которое порождает ответственность по НК. Камеральная и выездная проверки предоставленных налогоплательщиком материалов отличаются местом, где они осуществляются. Первая проходит в служебных кабинетах сотрудников ИФНС, а вторая — в месте нахождения налогоплательщика.

Рассмотрение дел по ст. 101 НК

Дела о нарушениях налогового законодательства, которые выявлены актом проверки (форма утверждена Приложением № 23 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@) и иными ее материалами, рассматривает руководитель проверявшего органа или его заместитель. Он же анализирует и письменные возражения проверяемого лица на итоги проверки, которые подают в течение месяца после получения акта ревизии.

Результат их разбора в виде определенного решения появляется через 10 дней (здесь и далее, если не указано иное, речь о рабочих днях) после окончания месяца. Этим решением может быть:

привлечение к ответственности за нарушение;
отказ в этом;
проведение дополнительных контрольных мероприятий, будь то истребование документов ( ст. 93 , 93.1 НК ), допрос свидетеля ( ст. 90 НК ), экспертиза ( ст. 95 НК ). На это у налоговиков есть месяц или два, когда проверяют группу налогоплательщиков ( гл. 3.1 НК ) или зарубежную организацию.

У лица, в отношении которого проводились такие мероприятия, есть 10 дней (с даты их завершения) на письменные возражения по их итогам. С 03.09.2018 указанный срок будет уже 15 дней при условии, что соответствующая процедура закончилась после указанной даты. В этом случае решение о привлечении к ответственности или отказ в этом выносятся уже через 10 дней после истечения обозначенного времени. Рассматривать материалы проверки и выносить соответствующее решение могут и дольше: максимум — месяц.

Налогоплательщик извещается о времени и месте разбора всех материалов и может участвовать в нем лично или через представителя. Его отсутствие не помешает процедуре. Она ведется под протокол, форма которого установлена Приложением № 28 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@.

О содержании соответствующих решений говорит п. 8 ст. 101 НК , о вступлении их в силу — п. 9 этой статьи. Вступившие в силу решения могут сопровождаться обеспечительными мерами. К ним относятся запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия фискальщиков и приостановление операций по банковским счетам (в режиме ст. 76 НК ). Решение о таком сопровождении принимает руководитель (его заместитель). Он же по просьбе налогоплательщика, находящегося под названными мерами, может их поменять на:

банковскую гарантию;
залог ценных бумаг, вращающихся на рынке, или залог другого имущества, совершенный по ст. 73 НК ;
поручительство третьего лица, оформленное по ст. 74 НК .

Помимо налогоплательщиков, ст. 101 НК действует и в отношении налоговых агентов, а также плательщиков сборов, страховых взносов.

Рассмотрение дел по статье 101.4 НК

Для рассмотрения дел о налоговых нарушениях в режиме указанной статьи не важно, является ли нарушитель плательщиком тех или иных обязательных платежей, а также нет необходимости в проведении проверки.

Порядок во многом схож с предыдущим, но есть и отличия.

Акт по итогам выездных проверок готовится в течение двух месяцев (после составлении справки о такой проверке). Три месяца от указанного момента он будет готовиться при выездном контроле. Итоговый акт камеральной ревизии готовится на протяжении 10 дней после ее завершения. А вот акт по ст. 101.4 составляется в 10-дневный период после обнаружения нарушения. Кроме того, разница между так называемыми проверочными и обнаруживающими нарушение актами присутствует как в их формах, так и в требованиях к их составлению. Форма первых установлена Приложением № 23 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@, а вторых — Приложением 38 к этому Приказу. Проверочные акты составляют согласно Приложению 24, а обнаруживающие — Приложению 39 к Приказу.

В случае со ст. 101.4 отсутствуют обеспечительные меры, дополнительные контрольные мероприятия и апелляционное обжалование.

Как обжаловать решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение

Обжаловать решение можно в вышестоящем налоговом органе. Вся необходимая для этого информация отражена в спорном документе.

Опротестовать соответствующее решение можно и через административное или арбитражное судопроизводство (последнее — для предпринимательской или иной экономической деятельности).

Судебная практика по таким правонарушениям разнится. Суды могут как отменить соответствующее решение налоговиков о привлечении к ответственности (Постановление от 01.03.2018 по делу № А50-30795/2017), так и отказать в этом (Решение от 02.03.2018 по делу № А75-20952/2017). В первом варианте руководствуются гл. 22 КАС с учетом того, что подходящий для административного иска суд определяют по гл. 2 этого кодекса. Во втором варианте применяют раздел II АПК с учетом специфики гл. 24 АПК .

За совершенное налоговое правонарушение налогоплательщик несет налоговую ответственность в виде уплаты штрафа в размере, установленном Налоговым кодексом. При наличии определенных обстоятельств данная налоговая санкция может быть увеличена или уменьшена.

Налоговое правонарушение - это виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность. Об этом говорится в ст. 106 НК РФ.

Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения, зафиксированного в решении налогового органа, вступившем в силу (п. 3 ст. 108 НК РФ). При этом виновным в налоговом правонарушении признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Вина организации в налоговом правонарушении определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п. п. 1 и 4 ст. 110 НК РФ).

Следует помнить, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц (при наличии оснований) от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ).

Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция (п. 1 ст. 114 НК РФ). Она устанавливается и применяется в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 Налогового кодекса (п. 2 ст. 114 НК РФ).

Примечание. Налоговые правонарушения поименованы в гл. 16 и 18 Налогового кодекса.

Сумма штрафа может быть увеличена или уменьшена в зависимости от наличия обстоятельств, смягчающих или отягчающих налоговую ответственность. Так, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства (п. 3 ст. 114 НК РФ). И это только минимальный предел снижения налоговой санкции. Суд по результатам оценки обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза (совместное Постановление Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9).

Размер штрафа увеличивается на 100% при наличии обстоятельства, отягчающего ответственность (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Примечание. Обстоятельства, смягчающие и отягчающие налоговую ответственность, указаны в ст. 112 НК РФ.

Перед рассмотрением смягчающих и отягчающих обстоятельств разберемся, при каких условиях налогоплательщик не может быть привлечен к налоговой ответственности.

Когда налогоплательщика не привлекут к налоговой ответственности

Налогоплательщик не может быть привлечен к налоговой ответственности, если истек срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения или имеются обстоятельства, исключающие ее возникновение. Указанные обстоятельства перечислены в ст. 109 НК РФ. К ним относятся:

отсутствие события налогового правонарушения (то есть лицо не совершало противоправных действий (бездействия), которые Налоговым кодексом расцениваются как налоговые правонарушения);
отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения (то есть налоговое правонарушение было допущено не по вине налогоплательщика или же его вина в совершении налогового правонарушения не доказана);
совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16 лет;
истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Примечание. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Основание - п. 1 ст. 113 НК РФ.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Подобные обстоятельства приведены в п. 1 ст. 111 НК РФ. Одно из них - совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств. Такие обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания.

Следующее обстоятельство имеет отношение к налогоплательщику - физическому лицу. Так, оно освобождается от налоговой ответственности, если совершило налоговое правонарушение в момент, когда находилось в состоянии, при котором не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Указанные обстоятельства доказываются путем представления в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение.

Справка. О чрезвычайных и непреодолимых обстоятельствах и общеизвестном факте

Нормами Налогового кодекса не установлено, какие именно обстоятельства можно рассматривать как чрезвычайные и непреодолимые. В то же время, анализируя мнения различных специалистов, а также выводы судебных органов, можно сделать вывод, что под чрезвычайными и непреодолимыми обстоятельствами подразумеваются обстоятельства, которые налогоплательщик не в силах предотвратить доступными для него способами.

Налоговый кодекс, как и любой другой акт законодательства о налогах и сборах, не содержит определения понятия "общеизвестный факт". Однако в Арбитражном процессуальном и Гражданском процессуальном кодексах приведено понятие "общеизвестные обстоятельства". В соответствии с ч. 1 ст. 69 АПК РФ и ч. 1 ст. 61 ГПК РФ обстоятельства, признанные судом общеизвестными, не нуждаются в доказывании.

Третьим из рассматриваемых обстоятельств является выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Они могут быть даны ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.

Напомним, что налогоплательщик вправе получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, от финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах (пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). В то же время ст. 34.2 НК РФ уполномочивает Минфин России давать такие разъяснения. А за налоговыми органами пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ закреплена обязанность по информированию налогоплательщиков о действующем налоговом законодательстве, порядке исчисления налогов и сборов, заполнении форм налоговых деклараций.

Примечание. Обстоятельства, свидетельствующие о выполнении налогоплательщиком письменных разъяснений органов государственной власти, не принимаются во внимание, если эти разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.

Налогоплательщик освобождается от налоговой ответственности и по иным обстоятельствам, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

Обстоятельствами, смягчающими налоговую ответственность налогоплательщика - нарушителя налогового законодательства, являются:

совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Примечание. Перечень смягчающих обстоятельств является открытым.

Рассмотрим некоторые из них.

Совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств. Такими обстоятельствами считаются:

тяжелая болезнь физического лица;
потеря им работы;
материальные затруднения;
жилищные трудности;
иные обстоятельства, неразрывно связанные с личностью правонарушителя или с его личной жизнью.

Указанные обстоятельства будут признаны судом смягчающими только при наличии связи с допущенным налоговым правонарушением и при наличии соответствующих доказательств, что следует из норм ст. 65 АПК РФ.

Исходя из анализа арбитражной практики, стечением тяжелых личных или семейных обстоятельств суды признают, например:

Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения в силу материальной, служебной или иной зависимости. То есть лицо нарушает налоговое законодательство вынужденно, под давлением на сознание и волю со стороны третьих лиц. Принуждение к совершению налогового правонарушения может быть физическим (побои, лишение свободы, причинение вреда здоровью) и психическим (угрозы причинения физического, морального, имущественного вреда).

Материальная зависимость подразумевает, что лицо, повинное в совершении правонарушения, получает материальные средства от других лиц для обеспечения себя, своих родителей и близких при отсутствии каких-либо иных источников средств существования.

Служебная зависимость основана на подчинении одного лица другому лицу по должностному положению. В данном случае правонарушение может быть совершено под угрозой применения мер дисциплинарного характера начальником в отношении подчиненного.

Обстоятельства возникновения иной зависимости должны устанавливаться судом в каждом конкретном случае. Такая зависимость, в частности, может вытекать из родственных или супружеских отношений, основываться на законе или договоре и т.п.

Примечание. Обстоятельства рассматриваются судом в качестве смягчающих, если они связаны с допущенными налогоплательщиком налоговыми и бухгалтерскими ошибками, которые повлекли применение санкций (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.01.2007 по делу N А43-11784/2003-16-556).

Иные обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими ответственность. В самом Налоговом кодексе не расшифровывается, что следует относить к таким иным обстоятельствам. Однако их можно выделить при обобщении судебной практики (см. таблицу на с. 44).

Таблица. Иные обстоятельства, признаваемые судом в качестве смягчающих ответственность

Обратите внимание: указанные в таблице обстоятельства рассматриваются судами в совокупности, а также исходя из конкретных обстоятельств дела.

Обстоятельства, отягчающие ответственность за налоговые правонарушения

В налоговом законодательстве предусмотрено только одно отягчающее налоговую ответственность обстоятельство - это совершение налогового правонарушения лицом, ранее уже привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ).

Примечание. В отличие от открытого перечня обстоятельств, смягчающих ответственность, перечень отягчающих обстоятельств является закрытым.

Следует учитывать, что в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции (п. 3 ст. 112 НК РФ). Таким образом, отягчающие налоговую ответственность обстоятельства не могут быть применены к налогоплательщику, в отношении которого ранее было вынесено решение суда или налогового органа о взыскании налоговой санкции за аналогичное правонарушение, при условии, если с момента вступления в силу этого решения не прошло 12 месяцев. То есть в соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ увеличение на 100% размера штрафа допустимо только в том случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение. На это указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 1400/10 по делу N А82-9058/2009-20.

В заключение отметим, что согласно пп. 4 п. 5 ст. 101 и пп. 4 п. 7 ст. 101.4 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен выявить обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения либо смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, в ходе рассмотрения:

материалов налоговой проверки;
акта, составленного при обнаружении налоговых правонарушений, предусмотренных действующим налоговым законодательством (за исключением налоговых правонарушений, указанных в ст. ст. 120, 122 и 123 НК РФ);
других материалов налогового контроля.

"Российский налоговый курьер"

Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности. --> Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности.

Для уменьшения штрафа, наложенного налоговой инспекцией, важно подать ходатайство о применении смягчающих налоговую ответственность обстоятельств. Это законный способ снизить штраф. Какие смягчающие обстоятельства существуют и как они могут уменьшить налоговый штраф, рассказал наш эксперт Михаил Заплатников.

Виды штрафа

Штрафы бывают за несвоевременную сдачу отчётности. Например, не вовремя сдана декларация по налогу. В данном случае налоговый штраф составляет 5 % не уплаченного в срок налога за каждый полный или неполный месяц просрочки. Максимальный штраф в данном случае составит 30 % не уплаченного в срок налога, минимальный — 1 000 руб., в том числе и за нулевую декларацию.

Если вам не повезло вовремя сдать расчёт по страховым взносам, придётся заплатить 5 % взносов за последние три месяца за каждый полный или неполный месяц просрочки. Максимальный штраф также составляет 30 % не уплаченных в срок взносов, минимальный — 1 000 руб.

Не вовремя сдали 6-НДФЛ, придётся заплатить 1 000 руб. за каждый полный и неполный месяц просрочки. А если вы допустили ошибки в 6-НДФЛ, заплатите 500 руб. за каждый отчёт с ошибками.

Отчёты в Пенсионный фонд Российской Федерации, СЗВ-М или СЗВ-СТАЖ сданы не вовремя или с ошибками — 500 руб. за каждое лицо, сведения о котором поданы с опозданием или ошибкой.

Неуплата налога или взноса при занижении налоговой базы или ошибки в расчёте обойдутся компании в 20 % неуплаченной суммы. Если установят умысел в ваших действиях, придётся заплатить 40 %.

Штрафы за непредставление документов в налоговую. Если вы не предоставили в срок документы по требованию при проверке вашей организации, придётся заплатить 200 руб. за каждый документ. Если не представлены в срок документы при встречной проверке, штраф составит 10 000 руб.

Ранее мы рассказывали о том, что делать в случае штрафа за несвоевременный ответ на требование ИФНС.

Основания для снижения налогового штрафа

Налоговый кодекс РФ позволяет уменьшить штраф за нарушение налогового законодательства. Для этого должны соблюдаться определённые условия, одним из которых являются смягчающие налоговую ответственность обстоятельства.

Такая возможность закреплена в п. 3 ст. 114 Налогового кодекса РФ, в котором сказано, что при наличии смягчающего обстоятельства размер штрафа уменьшается не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным Налоговым кодексом.

Смягчающие обстоятельства

Все смягчающие вину обстоятельства можно условно разделить на те, которые прямо названы в ст. 112 Налогового кодекса РФ, и те, которые не названы, но активно применяются на практике.

В ст. 112 Налогового кодекса РФ речь идёт о таких обстоятельствах, как: нарушение из-за стечения тяжёлых личных или семейных обстоятельств; нарушение под угрозой, принуждением, в силу материальной, служебной или иной зависимости или тяжёлое материальное положение физлица-нарушителя. Как правило, на практике такие основания применяются к ответственности физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей.

Весь интерес заключается в иных обстоятельствах, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность обстоятельствами. О таких обстоятельствах может заявить любая организация или индивидуальный предприниматель по большинству нарушений.

К ним можно отнести, например, совершение правонарушения впервые. То есть раньше вас не привлекали к ответственности за такое же нарушение. Вы признали свою вину, не оспариваете нарушение, а лишь просите о снижении штрафа.

При получении претензии от госоргана СПС КонсультантПлюс поможет быстро оценить спорную ситуацию и предложить варианты решений.

Штраф несоразмерен тяжести нарушения. В одном из дел организация при камеральной проверке нарушила срок и сдала тысячу документов по требованию ИФНС на один день позже. За это предусмотрен штраф по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации — 200 000 руб. (200 руб. за каждый непредставленный документ). Точно такой же штраф был бы, если бы налогоплательщик опоздал на месяц или не представил их вообще. Очевидно, что просрочка на один день не настолько тяжкое нарушение, чтобы применять к нему полный штраф.

Вы выполняете социально значимые функции, например ведёте научно-техническую деятельность, обслуживаете социальные объекты, такие как больницы, школы, детсады, оказываете коммунальные услуги населению и т. п. Следовательно, если наказать вас крупным штрафом, это повлечёт за собой негативные последствия для социальной сферы. В связи с чем штраф могут уменьшить.

Есть вариант сослаться на тяжёлое материальное положение организации или индивидуального предпринимателя. Штраф может его ещё больше ухудшить. Инспекция и суд оценивают тяжесть материального положения в каждом конкретном случае индивидуально. Например, ваше финансовое положение могут посчитать тяжёлым, если вы не сможете вовремя выплатить сотрудникам зарплату или исполнить обязательства перед кредиторами, а это грозит банкротством. Помните, что своё тяжелое финансовое положение вы должны подтвердить документами.

Смягчающие обстоятельства в конкретных делах

Теперь давайте разберём те смягчающие обстоятельства, которые встречались на практике по конкретным нарушениям налогового законодательства.

По ст. 122 Налогового кодекса РФ при неуплате или неполной уплате налога, сбора или страхового взноса применялись такие смягчающие обстоятельства, как, например, вы сами обнаружили и исправили ошибку в декларации ещё до того, как налоговая инспекция назначила выездную проверку или обнаружила вашу ошибку. Или ещё вариант, при котором вы добровольно уплатили задолженность, не дожидаясь требования налоговой инспекции. И, конечно, что у вас не было умысла уклониться от уплаты налога, сбора, взноса.

По ст. 119 Налогового кодекса РФ при нарушении сроков подачи декларации или расчёта по страховым взносам имели место незначительная просрочка, сбой в работе компьютерной программы или у оператора электронного документооборота, из-за чего не получилось вовремя подать декларацию.

По ст. 126 Налогового кодекса РФ при нарушении срока подачи запрошенных налоговой инспекцией документов и информации компании ссылались на незначительную просрочку, на получение одновременно нескольких требований или затребование большого количества документов.

Кто и как выявляет смягчающие обстоятельства

Руководитель инспекции должен сам установить, есть ли смягчающие обстоятельства, при рассмотрении акта, в котором зафиксировано нарушение. Но будет лучше, если компания направит в налоговую инспекцию ходатайство и заявит о смягчающих ответственность обстоятельствах, потому что у налоговой инспекции не всегда есть такая информация. Например, тяжёлое финансовое положение фирмы может стать смягчающим обстоятельством. Но, если инспекции не сообщить о таком положении, сама она, скорее всего, этого не установит.

Ходатайство о смягчающих обстоятельствах

Форма ходатайства об уменьшении штрафа не утверждена. Поэтому составить его можно произвольно. В таком ходатайстве указываем обстоятельства, которые смягчают ответственность за налоговое нарушение. К ходатайству прикладываем документы или их копии, которые подтверждают смягчающие обстоятельства.

В случае если налоговая инспекция не учла ваше ходатайство или учла его не полностью, можно обратиться в вышестоящий налоговый орган с жалобой и попросить учесть смягчающие обстоятельства. В таком случае отдельным документом ходатайство можно не оформлять.

Если же вышестоящая инспекция не учла смягчающие обстоятельства или учла не все, тогда можно обращаться в суд. В суде можно заявить те же обстоятельства, которые учла налоговая. Суд по ним может дополнительно снизить штраф. И обязательно заявите о тех обстоятельствах, которые не учла налоговая инспекция.

Запомните, что по смягчающим обстоятельствам можно уменьшить только налоговый штраф как меру ответственности. А вот пени таким образом уменьшить нельзя. Пеня не является видом налоговой ответственности. Пеня это то, что недополучил бюджет. Даже при смягчающих обстоятельствах пеню нужно уплатить в бюджет.

Вывод

Смягчающие налоговую ответственность обстоятельства могут на законном основании помочь уменьшить налоговый штраф. Главное – это признать свою вину и попросить наказать в меньшем размере, потому что у вас имеются такие-то смягчающие вашу ответственность обстоятельства. Помните об этом и не ждите, что налоговая инспекция самостоятельно их учтёт. Налоговая может элементарно не знать о них, и здесь вам на помощь приходит ходатайство о применении смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, образец которого есть в справочной правовой системе КонсультантПлюс.

Правильно заполнить налоговые расчёты, определить сроки сдачи и избежать штрафных санкций поможет СПС КонсультантПлюс

Однако в данном деле Верховный суд РФ повернулся лицом к налогоплательщику, указав что это налоговый орган в первую очередь должен был действовать добросовестно.

Так, в отношении ИП Воробьев В.А., являющегося главой крестьянско-фермерского хозяйства, была проведена выездная налоговая проверка за период с 2014 по 2016 год. По ее итогам налоговый орган установил, что при исчислении налога по ЕСХН ИП Воробьев В.А. неправомерно учел затраты на приобретение объектов основных средств не в налоговом периоде их приобретения (2008 – 2013 гг.), а в 2014-2015 годах - в качестве расходов на возврат основного долга по кредитам, из средств которых предприниматель и приобрел такие объекты. В связи с этим налогоплательщику была доначислена вся сумма расходов по объектам основных средств, а также штраф в размере 20% от суммы доначислений.

Руководствуясь пунктом 5 статьи 346.6 НК РФ, налогоплательщик в своих возражениях на акт налоговой проверки просил инспекцию учесть убыток прошлых лет в проверяемом налоговых периодах и уменьшить недоимку по ЕСХН.

Однако налоговый орган оставил без внимания доводы налогоплательщика и все-таки вынес решение о доначислении.

Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций поддержали выводы налогового органа, отметив, что уточненные налоговые декларации были представлены налогоплательщиком уже после истечения срока их подачи и уплаты налога, а также после окончания выездной налоговой проверки, в результате которой были выявлены ошибки. По мнению судов, ИП Воробьев В.А. не лишен возможности отдельно обратиться с требованием о проведении зачета излишне уплаченного налога.

Помимо этого, суды указали на отсутствие оснований для освобождения налогоплательщика от ответственности ввиду подачи им уточненных деклараций, так как их подача по сути означает признание им выводов налогового органа и своей вины в совершенном правонарушении.

Сложно сказать, почему в данной ситуации предприниматель принял решение действовать именно таким образом. Действительно ли это было из-за того, что изначально при составлении налоговой отчетности он запутался или не понял, как правильно учитывая расходы в данной ситуации, или знал о допущенном нарушении и решил уже по итогам налоговой проверки внести изменения, не желая терять расходы на приобретение объектов ОС.

Вместе с тем, Экономическая коллегия Верховного суда встала на сторону предпринимателя и признала выводы нижестоящих судов неправомерными, а дело – подлежащим направлению на новое рассмотрение.

Верховный суд указал на обязанность налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки, не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика – с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Иное, по мнению Верховного суда, не отвечало бы вытекающему из пункта 2 статьи 22 НК РФ принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону, и отказа в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования.

Ввиду изложенного, на налоговом органе и суде лежала обязанность оценить заявленные налогоплательщиком доводы о переносе убытков прошлых лет. Ведь само по себе приобретение объектов основных средств до 2014 года не исключало необходимости учета фактически понесенных налогоплательщиком расходов в той мере, в какой они имеют отношение к налоговым периодам, охваченным выездной налоговой проверкой с учетом права плательщика ЕСХН на перенос убытков прошлых лет (пункт 5 статьи 346.6 НК РФ).

Более того, не остались без внимания и доводы налогоплательщика о наличии оснований для освобождения его от ответственности.

Так, Верховный суд обратил внимание на необходимость в каждом конкретном случае обеспечивать адекватность применяемого государственного принуждения, учитывая все обстоятельства, имеющие существенное значение для индивидуализации ответственности и наказания за совершенное правонарушение. В особенности с учетом того, что Налоговым кодексом предусмотрен открытый перечень смягчающих обстоятельств. Верховный суд указал, что при новом рассмотрении дела должна быть дана оценка наличию обстоятельств, смягчающих вину налогоплательщика.

Судом было справедливо отмечено, что в случаях, когда допущенное нарушение сводится лишь к неправильному определению периода учета расходов и возникновение недоимки в охваченных проверкой периодах сопровождается эквивалентной переплатой налога в иных налоговых периодах, это обстоятельство может свидетельствовать об отсутствии существенного вреда для общественных отношений, выступающих объектом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, и, следовательно, может расцениваться как смягчающее ответственность.

Надеюсь, что при новом рассмотрении дела суд первой инстанции освободит налогоплательщика от налоговой ответственности, приняв во внимание недопустимость формального подхода при рассмотрении налоговых правонарушений.

Ведь если действия налогоплательщика, формально не соответствующие НК РФ, не повлекли за собой урона общественным отношениям, неуплату налога в бюджет и получение налогоплательщиком экономической выгоды, утрачивается всякий смысл привлечения его к налоговой ответственности, как минимум, в столь значительном размере.

Рассматриваемое дело еще раз доказывает, что с необоснованными доводами налогового органа можно и нужно спорить, хотя и иногда уже на уровне Верховного суда.

О.И. Прохорова
автор статьи, консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению

Признание расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, вычет НДС с целью уменьшения платежей в бюджет – все это законная налоговая оптимизация, действия налогоплательщика, направленные на формирование действительных налоговых обязательств. Но даже следуя закону, не нарушая требования Налогового кодекса РФ, можно получить претензии налоговых органов.

Истребование документов

Споры о правомерности истребования тех или иных документов в ходе мероприятий налогового контроля возникают регулярно. Это понятно, проверяющие требуют много, а представлять лишнюю информацию, делать копии бумажных документов, заверять их, прошивать (Приложение N 18 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@) – это дополнительное время и расходы.

Обычно налоговый инспектор убежден, что вправе требовать любые документы и определять полноту нужной первички, регистров, аналитических материалов (Решение ФНС России от 19.06.2019 N СА-4-9/11730@).

Все чаще суды соглашаются с чиновниками и считают законным привлечение к ответственности за непредставление документов, например, регистров и карточек счетов бухгалтерского учета (Определение ВС РФ 18.09.2020 года № 307-ЭС20-12414). В данном случае применяется пункт 1 статьи 126 НК РФ: штраф 200 рублей за каждый отсутствующий документ.

Аргументом в пользу организации и основание для отмены штрафа могут быть следующие обстоятельства:

в решении о привлечении к ответственности проверяющие не указали, какие именно регистры требовали и какие не представила организация;
инспекция не привела нормативных или локальных актов, из которых бы следовало, что налогоплательщик обязан вести определенный регистр и представлять его по требованию проверяющим (Постановление АС УО от 22.06.2020 по делу N А50-16452/2019).

Когда налогоплательщик не представляет значительное количество документов, сумма штрафа по статье 126 НК РФ может достигать нескольких миллионов рублей. При наличии доказательств, что у компании не было реальной возможности в установленный срок представить запрошенное количество документов суды отменяют штраф (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2020 N 09АП-9404/2020 по делу N А40-225122/2019).

Если на основании требования запрошены документы, которые действительно необходимы для контрольных мероприятий, но не указаны их реквизиты, то такой запрос является правомерным.

Как отметил Верховный суд, отсутствие указания на конкретное количество и конкретные реквизиты документов не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности по статье 126 НК РФ (Определение Верховного Суда РФ от 14.06.2017 N 305-КГ17-6715 по делу N А40-66615/2016).

В случае истребования документов (информации) на основании пункта 2 статьи 93.1 Кодекса относительно конкретной сделки вне рамок проведения налоговых проверок лицо подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной статьей 129.1 НК РФ, - 5000 рублей. На это прямо указывает абзац второй пункта 6 статьи 93.1 НК РФ. Для идентификации сделки достаточно указать реквизиты договора (Определение Верховного Суда РФ от 14.12.2020 года № 309-ЭС20-21043).

Формальный документооборот

Нередко налоговые органы доначисляют налог на прибыль и НДС, указывая на необоснованное признание расходов и неправомерное предъявление к вычету НДС по документам и счетам-фактурам контрагентов.

Суд может встать на сторону налогоплательщика, если будет доказана целесообразность понесенных расходов, реальность сделки и наличие в бюджете сформированного источника для вычета НДС (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 по делу N А42-7695/2017, Постановление АС СЗО от 25.10.2019 N Ф07-11856/2019 по делу N А42-7695/2017). Важно мнение Верховного суда о том, что неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или поставщиками предыдущих звеньев не может быть достаточным основанием, чтобы считать применение вычетов по НДС неправомерными.

Но все зависит от конкретной ситуации. Даже при наличии в бюджете источника возмещения НДС суд может признать доначисления в рамках налоговой проверки правомерными.

Как правило, это происходит по сделке, в которой поставщик не имеет необходимых условий и активов для совершения спорной операции (Определение Верховного Суда РФ от 07.12.2020 N 307-ЭС20-19445 по делу N А44-12392/2018, Определение Верховного Суда РФ от 17.06.2020 N 307-ЭС20-9376 по делу N А56-5476/2019, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.02.2020 N Ф07-1546/2020 по делу N А56-5476/2019, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 08.12.2020 N Ф01-14385/2020 по делу N А39-9984/2019).

Иногда налогоплательщику удается через суд обязать проверяющих определить действительные налоговые обязательства, а не снимать все расходы и вычет НДС, как будто ничего не было. Суд может согласиться, что организация не должна лишиться расходов и вычета НДС в полном объеме без исследования фактических обстоятельств, в том числе по вопросам реальности совершенных сделок. Если при формальном документообороте с заявленным контрагентом обязательства фактически исполнялись третьим лицом, налоговые органы должны проверить, осуществлялись ли какие-либо хозяйственные операции, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер доначислений (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 N Ф04-611/2020 по делу N А27-17275/2019).

Конечно, налоговая не согласна с таким подходом. ФНС России доводит до налогоплательщиков информацию со ссылкой на судебную практику в пользу налоговых органов (Информация ФНС России, Арбитражный суд Поволжского округа от 04.06.2020 оставил без изменения решение Арбитражного суда Самарской области от 24.12.2019 и постановление Одиннадцатого ААС от 02.03.2020 по делу N А55-26674/2019).

Причем применение расчетного метода при определении налоговых обязательств предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Позиция инспекции может привести к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам, будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям статьи 54.1 НК РФ. Конечно, это не отвечает принципам справедливости и правовой определенности (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 N Ф04-611/2020 по делу N А27-17275/2019).

Зачет, возврат налогов

Не всегда без спора удается вернуть или зачесть переплату по налогам. Например, налоговая может отказать зачесть переплату, если налогоплательщик перечислил налоги через проблемный банк, на корреспондентском счете которого нет средств (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.01.2020 N Ф07-16412/2019 по делу N А05-6101/2019).

Как отмечают судьи, на основании статьи 78 НК РФ подлежат возврату или зачету те суммы налогов, которые поступили на счета соответствующего бюджета, то есть уплачены фактически. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.09.2008 N 6673/08: само по себе признание обязанности по уплате налога исполненной не порождает автоматического права налогоплательщика на возврат или зачет суммы такого налога.

В случае наличия реальной переплаты у налогоплательщика он может рассчитывать на зачет без начисления пеней по вновь сданным декларациям.

Судебная практика исходит из того, что задолженность перед бюджетом по конкретному виду налога объективно отсутствует, если накопленные по этому налогу суммы переплаты превышают величину новых начислений.

Практика показывает, что затягивать с зачетом или возвратом переплаты не стоит. Если пройдет три года, деньги останутся в бюджете и заинтересованные лица могут обратиться в суд с целью взыскания убытков с виновных лиц.

В одном из споров суд установил, что должностное лицо, осведомленное о факте переплаты налога на прибыль, не предприняло надлежащих мер по возврату излишне уплаченных сумм. В конечном итоге это привело к невозможности пополнения конкурсной массы и причинило вред имущественным правам кредиторов. Суд удовлетворил требование о взыскании убытков (Определение Верховного Суда РФ от 18.01.2021 N 307-ЭС16-5169(3) по делу N А56-71504/2013).

Судебная практика постоянно пополнятся новыми спорами. Остается надеяться, что это поспособствует совершенствованию налогового администрирования и улучшению взаимопонимания в налоговой сфере.

Образовательное мероприятие

Вы можете посетить семинары автора статьи, чтобы получить ответ на свои вопросы.

О.И. Прохорова - налоговый консультант, аттестованный главный бухгалтер. Более 25 лет практики в сфере бухгалтерского учета и налогообложения. Разработчик курсов и учебных материалов.

Получите ответы на спорные вопросы налогообложения

Найдите решение по своей ситуации в КонсультантПлюс. Активируйте пробный доступ на 3 дня.

О.И. Прохорова
автор статьи, консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению

Бухучет, налогообложение, ФСБУ, отчетность за 2021 год

Поможем не забыть сделать главное

Посмотрите актуальные чек-листы для бухгалтера, специалиста по кадрам и юриста.

Возможно, вам будут интересны эти темы:

ФНС проанализировала случаи, когда инспекции направляют налогоплательщикам уведомления о вызове в ИФНС, и выявила ряд нарушений.

На какие нюансы стоит обратить внимание бухгалтеру.

Должностные лица заплатят от 30 тыс. до 50 тыс. руб., юрлица — от 100 тыс. до 200 тыс. руб.

Поправки вступят в силу 1 января 2022 года.

С 23:00 31 декабря до 06:00 1 января в северной столице не будет действовать запрет на работу предприятий общепита.

Назначаться новое детское пособие будет не автоматически, а на основании заявления родителей.

Новогодние изменения в работе бухгалтера компании - проверьте себя по чек-листу.

Читайте также: