Нераспределенный убыток налог на прибыль

Обновлено: 26.05.2024

Из-за технических ошибок при обработке первичных документов и счетов-фактур произошли задвоения сумм расходов, которые привели к завышению расходов признанных в налоговой базе по налогу на прибыль и вычетов по НДС в 2019 году.

Как можно осуществить исправление несущественной ошибки 2019 г., повлекшей за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль?

Бухучет

Существенность следует применять не к отдельной выявленной ошибке (т.к. каждая ошибка может быть незначительной, но в совокупности они могут оказывать существенное влияние на показатели отчетности), а ко всей совокупности выявленных ошибок периода.

Если ошибка признана существенной, то дополнительно необходимо произвести ретроспективный пересчет соответствующих показателей бухгалтерской отчетности предшествующих отчетных периодов (пп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010). Под ретроспективным пересчетом понимается пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена.

Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка. Отметим, что ретроспективный пересчет не производится в случаях, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

При завышении расходов в прошлом отчетном периоде (2019 году), в бухгалтерском учете текущего года (т.е. отчетного периода выявления ошибки) необходимо отразить прочий доход:

Дебет 60 (76) Кредит 19

В бухгалтерском учете на сумму корректировки стоимости задвоенных расходов по услугам в периоде выявления ошибки признается доход, который не учитывается для целей налогообложения прибыли. При этом производится корректировка налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога на прибыль за предыдущий год (за период, в котором услуги выполнены). В связи с этим в учете образуется постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый доход (п. 4, п. 7 ПБУ 18/02). Сумма доначисленного за прошлый год налога на прибыль не формирует условный расход (условный доход) по налогу на прибыль текущего отчетного периода и, соответственно, текущий налог на прибыль.

При этом сумма доначисленного налога формирует в Отчете о финансовых результатах чистую прибыль (убыток) и отражается по отдельной статье (п.20, п.21, п. 22 ПБУ 18/02, приложения к Письму Минфина РФ от 28.12.2016 N 07-04-09/78875).

Следовательно, сумма доначисленного налога обособляется на отдельном субсчете или в аналитическом учете по счету учета прибылей и убытков (Дебет 99 Кредит 68).

Налог на прибыль

В случае, когда организация самостоятельно обнаружила ошибку, т.е. в первичной декларации выявлено неправомерное завышение расходов, из-за чего налог уплачен в меньшем размере или не уплачен вовсе, возникает обязанность подать уточненную декларацию за отчетный (налоговый) периоды в которых допущено занижение налога на прибыль или в декларации завышен убыток, предварительно уплатив недостающую сумму налога на прибыль и соответствующие ей пени (п. 1 ст. 81 НК РФ). Это необходимо сделать, чтобы избежать штрафа за неполную уплату налога. При этом важно погасить недоимку и пени до того, как инспекция зафиксирует ошибки в акте камеральной проверки или до получения вами информации о назначении выездной проверки этого периода.

Уточненная декларация по налогу на прибыль составляется по той же форме, что и первичная декларация (п.5 ст. 81 НК РФ).

Как следует из вопроса, в части НДС ошибка привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате. В связи с чем организация обязана представить уточненные налоговые декларации за те налоговые периоды 2019 года, к которым относится искажение вычетов по НДС, предварительно уплатив недостающую сумму НДС и соответствующие ей пени (п. 1, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

При досрочном прекращении договора обязательного страхования в случаях, предусмотренных правилами обязательного страхования, страховщик возвращает страхователю часть страховой премии в размере доли страховой премии, предназначенной для осуществления страхового возмещения и приходящейся на не истекший срок действия договора обязательного страхования или сезонного использования транспортного средства (п. 4 ст. 10 Федерального закона N 40-ФЗ).

Если соответствующая страховая премия не была учтена страхователем в расходах, то ее возврат страховщиком не приводит к возникновению дохода, подлежащего налогообложению у страхователя (письмо Минфина РФ от 05.05.2014 N 03-03-06/1/20922).

Учитывая обязательный характер страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, часть неиспользованной страховой премии, которую страховщик не вернул, может быть учтена страхователем в расходах (письмо Минфина РФ от 18.03.2010 N 03-03-06/3/6).

Если организация просрочила обращение в страховую компанию за возвратом страховой премии, то часть расходов по страховке, относящаяся к периоду от расторжения договора лизинга (с даты прекращения пользования автомобилем для извлечения дохода) до даты обращения за возвратом может быть оспорена, как экономически необоснованный расход (убытки, не отвечающие критериям ст. 252 НК РФ).

Кто принимает решение о направлениях использования чистой прибыли? Как правильно отразить ее в бухгалтерском балансе? Какие разъяснения по этому поводу дает Минфин РФ? В этих и других вопросах вам помогут разобраться эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ аудитор, профессиональный бухгалтер Лилия Федорова и профессиональный бухгалтер Светлана Мягкова.

ООО ранее не распределяло полученную чистую прибыль. Можно ли расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли, например убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, списывать не на счет 91, а сразу на счет 84?

Неиспользованная чистая прибыль прошлых лет может быть использована только на цели, определенные уставом общества или по решению общего собрания участников ООО.

Прочие расходы, в том числе и не учитываемые при налогообложении, организация не вправе отражать на счете 84, а должна отражать на счете 91. Это касается также убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году.

Обоснование вывода. Распределение прибыли относится к исключительной компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью (пп. 3 п. 3 ст. 91 ГК РФ, пп. 7 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон № 14-ФЗ)).

Направление использования чистой прибыли отчетного года и прошлых лет определяется решением общего собрания, которое, в свою очередь, отражается в протоколе общего собрания. Это и есть документ, определяющий порядок использования чистой прибыли (п. 6 ст. 37 Закона № 14-ФЗ).

В некоторых случаях чистая прибыль может распределяться и без дополнительного решения общего собрания участников организации. Так, уставом общества может быть определено, на какие цели вправе использовать чистую прибыль общество, а также может быть предусмотрен порядок направления чистой прибыли на создание резервного и иных фондов (п. 1 ст. 30 Закона № 14-ФЗ), на погашение убытков прошлых лет. Размер направляемой на эти цели прибыли может быть также определен уставом. Однако решение о направлении чистой прибыли на указанные цели могут принять и участники общества на общем собрании.

Чистая прибыль, полученная в результате финансово-хозяйственной деятельности общества с ограниченной ответственностью, может быть направлена по решению общего собрания участников на:

- увеличение уставного капитала (ст. ст. 17, 18 Закона № 14-ФЗ);

- погашение убытков прошлых лет;

- выплату дивидендов (ст. ст. 28, 29 Закона № 14-ФЗ);

- формирование резервного капитала организации (ст. 30 Закона № 14-ФЗ);

- производственное развитие организации (например, расходы на оплату объектов основных средств);

- создание фондов специального назначения (ст. 30 Закона № 14-ФЗ):

- фонда социальной сферы;

- фонда потребления (премирование работников, оказание материальной помощи) и т.д.

Нераспределенная прибыль является составной частью собственного капитала организации. Капитал организации - это важнейшая характеристика ее хозяйственной отчетности.

Определение капитала организации дано в п. 7.4 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997): "Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации".

Иными словами, капитал организации состоит из:

- инвестиционного капитала (уставный капитал и добавочный капитал);

- накопленного капитала (капитал, созданный сверх того, что было первоначально вложено собственниками в организацию: нераспределенная прибыль и резервный капитал).

Таким образом, наряду с уставным капиталом прибыль, накопленная за все время деятельности организации, должна быть отражена в бухгалтерском балансе в полном объеме за все время ее деятельности, несмотря на то, что данные средства, находясь в обороте, могут использоваться организацией в процессе ее деятельности.

В соответствии с п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение № 34н), нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Итак, нераспределенная чистая прибыль прошлых лет представляет собой остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошедшие отчетные годы после налогообложения.

В соответствии с письмом Минфина России от 23.08.2002 № 04-02-06/3/60 нераспределенная прибыль прошлых лет представляет собой ту часть прибыли, которая осталась в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и прочее).

Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ведется на одноименном счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Аналитический учет по счету 84 должен обеспечивать наличие информации о направлениях использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (строительству) нового имущества и еще не использованные средства прибыли, могут разделяться. В связи с этим организация имеет право открыть к этому счету необходимые ей субсчета.

Таким образом, по решению общего собрания участников ООО, оформленного протоколом, нераспределенная прибыль на счете 84 может быть направлена на определенные указанным документом цели и отражаться проводками по субсчетам:

Дебет 84, субсчет "Нераспределенная прибыль" Кредит 84, субсчет " Направление средств на. "

- часть нераспределенной прибыли, направленная на финансирование. на выплату. и т.п.;

а после использования на основании документов:

Дебет 84, субсчет "Направление средств на. " Кредит 84 "Использование средств на. "

- отражено использование средств на. (указать цели).

Согласно п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Прочие расходы перечислены в п. п. 11-13 ПБУ 10/99, к ним, в частности, относятся убытки прошлых лет, признанные в отчетном году.

На основании п. 80 Положения № 34н прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

В соответствии с инструкцией по применению Плана счетов прочие расходы отражаются по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы". Данной инструкцией не предусмотрено отражение расходов организации на счете 84.

Таким образом, прочие расходы, в том числе и не учитываемые при налогообложении, организация не вправе отражать на счете 84. Данный вывод относится и к убыткам прошлых лет, выявленным в отчетном году.

Указанный вывод подтверждают письма Минфин России от 19.12.2008 № 07-05-06/260, от 19.06.2008 № 07-05-06/138, от 12.01.2006 № 07-05-06/2, от 19.12.2006 № 07-05-06/302. Более поздние письма Минфина России с разъяснениями по указанному вопросу нами не обнаружены.

Если собственники малого предприятия (ООО) принимают решение погасить убыток текущего года за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, то как это отразить в бухгалтерском учете и какие для этого необходимы документы? Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ольга Шпилевая и Вячеслав Горностаев.

Порядок распределения чистой прибыли в обществах с ограниченной ответственностью установлен Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон № 14-ФЗ).

В части 1 пункта 2 статьи 33 Закона № 14-ФЗ определен перечень вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания участников общества. Этот перечень основан на положениях части 1 пункта 3 статьи 91 части первой ГК РФ. В частности, к компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью относится утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества и распределение его прибылей и убытков.

Направления использования чистой прибыли отчетного года и прошлых лет определяются решением общего собрания, которое, в свою очередь, отражается в протоколе общего собрания. Этот документ и определяет порядок использования чистой прибыли (п. 6 ст. 37 Закона № 14-ФЗ).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 "Прибыли и убытки". Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), по кредиту - прибыль (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.

Для обобщения информации о состоянии и движении резервного капитала используется счет 82 "Резервный капитал". Отчисления в резервный капитал из прибыли отражаются по кредиту счета 82 "Резервный капитал" в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Использование средств резервного капитала на покрытие возникающих убытков учитывается по дебету счета 82 "Резервный капитал" в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Покрытие убытка отчетного периода за счет средств резервного капитала в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет 82 субсчет "Резервный капитал"

Кредит 84 субсчет "Непокрытый убыток"

- погашен убыток отчетного года за счет средств резервного фонда.

Поскольку собственники общества приняли решение погасить убыток текущего года за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (не задействуя средства резервного капитала), в бухгалтерском учете, на основании протокола общего собрания участников общества, делается следующая запись:

Дебет 84, субсчет "Нераспределенная прибыль прошлых лет"

Кредит 84, субсчет "Непокрытый убыток"

- нераспределенная прибыль прошлых лет направлена на погашение убытка отчетного года.

Кроме того, убыток может быть списан с баланса:

- если принято решение уменьшить уставный капитал до величины чистых активов организации;

- дополнительными взносами участников общества;

- за счет средств добавочного капитала (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке).

К сведению:

Из положений статьи 283 НК РФ следует, что необходимым основанием для учета убытка прошлых лет при определении налоговой базы по налогу на прибыль является наличие первичных документов, подтверждающих его возникновение в тех налоговых периодах и в тех объемах, в которых он имел место (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Минфин России в письме от 03.04.2007 № 03-03-06/1/206 разъяснил, что списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат. Статья 313 НК РФ к подтверждающим документам относит первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы (ст. 314, 315 НК РФ). По мнению ведомства, организации обязаны хранить документы, подтверждающие формирование убытков, в течение всего срока списания убытков даже в том случае, если за периоды, в которых понесены убытки, уже проводились налоговые проверки. Списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат (письма Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276).

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

По истечению года на общем собрании акционеров общества или учредителей организации принимается решение о распределении чистой прибыли фирмы. Часть финансового результата, который не был распределен между участниками, признается нераспределенной прибылью текущего года. При отрицательном финансовом результате появляется информация о возникшем непокрытом убытке фирмы.

В бухгалтерском учете компании нераспределенная прибыль или непокрытый убыток фиксируется на сч.84. На нем обособленно по разным субсчетам отображается нераспределенный финансовый результат текущего года и прошлых периодов.

Примечание от автора! Сч.84 является активно-пассивным, поэтому может быть дебетовый остаток (сумма непогашенного убытка) и кредитовое сальдо (сумма нераспределенной прибыли), в зависимости от результатов деятельности компании.

Строка 1370 баланса бухгалтерской отчетности относится к разделу Капитал и резервы пассивной части баланса: здесь отражается собственный капитал фирмы в части нераспределенной прибыли. Сведения за все года суммируются и отображаются одной строкой. Также в данной строке фиксируется информация о непокрытых соответствующими источниками финансирования убытках текущего года и прошлых периодов.

Примечание от автора! Сумма непокрытого убытка уменьшает III раздел бухгалтерского баланса фирмы, где отражаются собственные источники средств компании.

Нераспределенная прибыль

Строка 1370 – часть чистой прибыли, не израсходованная на нужды организации.

Примечание от автора! Под чистой прибылью в бухгалтерском учете понимается итоговый положительный финансовый результат деятельности фирмы, который остается после погашения всех обязательств в части уплаты обязательных налогов, сборов, страховых отчислений в бюджет.

Согласно правилам ведения бухгалтерского учета, финансовый результат деятельности предприятия отображается в Кт99. В конце года проводится процедура реформации баланса (закрытие всех основных счетов бухгалтерского учета). Один из результатов данной процедуры – перенос остатка с Кт99 в Дт84 в части нераспределенных доходов данного периода.

Нераспределенная прибыль может быть израсходована на следующие нужды:

выплата дивидендов акционерам или учредителям фирмы;
увеличение размера уставного фонда компании (после официальной регистрации изменений в учредительной документации);
создание резервов: перевод части нераспределенной прибыли в резервный капитал компании;
погашение убытков прошлых лет.

Примечание! В течение года движений по Дт84 без решения учредителей компании быть не может.

Непокрытый убыток

Убытки в результате деятельности организации могут образовываться в следующих случаях:

издержки фирмы превышают полученные доходы как по основной деятельности, так и по операциям, не связанным с основной финансово-хозяйственной деятельностью;
выявлены существенные ошибки прошлых отчетных периодов;
приняты корректировки в учетной политике фирмы.

Строка 1370 бухгалтерского баланса – отражение убытков, которые не были покрыты возможными источниками финансирования. Данные за прошлые периоды и текущий год суммируются.

Источники покрытия убытков:

средства уставного фонда: доведение величины уставного фонда до чистых активов фирмы. Уменьшение уставного капитала должно производиться в пределах, установленных законодательством (минимальный порог для публичных АО – 100 тыс. рублей, для непубличных АО и ООО – 10 тыс. рублей).
средства резервного фонда компании;
целевое инвестирование учредителями организации (вклады собственников компании, не влияющие на распределение долей и величину уставного капитала);
нераспределенная прибыль прошлых лет.

Нормативное регулирование

Использование 84 счета для формирования сведений о наличии нераспределенной по итогам года прибыли компании (возникновения непокрытого убытка) осуществляется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и иными нормативными документами.

Практические примеры учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Пример 1

930 тыс. рублей – чистая прибыль ООО.

Из конечного финансового результата компании был уплачен налог на прибыль в бюджет.

186 тыс. рублей – расчеты с ИФНС России.

После проведения процедуры реформации баланса была сделана следующая проводка

744 тыс. рублей – отображена нераспределенная прибыль общества.

Пример 2

15 тыс. рублей – внесение наличных учредителями.

25 тыс. рублей – перечисление учредителями денежных средств на расчетный счет фирмы.

Читайте также: