Суду надлежит установить не только наличие имущества за счет которого должно производиться взыскание

Обновлено: 07.07.2024

В июне 2019 года в открытых источниках появился проект нового постановления Пленума. Среди прочего, проект предусматривал, что уклонение от уплаты налогов является длящимся преступлением, срок давности по которому начинает течь только с момента добровольного погашения или взыскания недоимки. Такой подход по своей сути равнозначен отмене сроков давности по налоговым преступлениям. Проект подвергся масштабной критике со стороны делового сообщества, в связи с чем ВС РФ принял решение отложить принятие постановления на осень для его доработки.

В Постановлении № 48 нет упоминания о длящемся характере налоговых преступлений. Однако ВС РФ так и не разъяснил порядок исчисления сроков давности, в связи с чем вопрос не может считаться окончательно решенным. Нельзя исключать, что этот подход может быть реализован правоприменителями в конкретных делах.

Постановление № 48, среди прочего, разъясняет следующие положения:

Общественная опасность уклонения. В п. 1 Постановления № 48 указано, что общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в непоступлении денежных средств в бюджет. При этом в Постановлении № 48 не учтено предложение бизнес-сообщества разъяснить, что в соответствии со ст. 199 УК РФ уклонением могут являться только действия, направленные на обман налоговых органов. Это может еще больше размыть грань между налоговым правонарушением и преступлением и привести к тому, что на практике в качестве уклонения может быть истолкована практически любая неуплата налогов.

Действительный размер налоговых обязательств. При определении размера ущерба от налогового преступления необходимо в совокупности учитывать все факторы – как увеличивающие, так и уменьшающие размер неуплаченных налогов. (п. 14 Постановления № 48).

Уточненная декларация. При подаче уточненной декларации и уплате налога преступление не возникает только в случае уточнения налоговых обязательств ДО наступления срока уплаты налога (п. 17 Постановления № 48). Если при подаче первоначальной декларации имел место состав преступления, освобождение от уголовной ответственности путем представления уточненной декларации ПОСЛЕ наступления срока уплаты налога ни УК РФ, ни Постановлением № 48 не предусмотрено (в отличие от освобождения от налоговой ответственности, предусмотренного в подобных случаях ст. 81 НК РФ).

Субъекты преступления. Постановление № 48 в п. 7 к таким лицам относит руководителя организации и уполномоченного представителя организации, которыми были подписаны отчетные документы. В случае, когда руководитель организации является номинальным, к ответственности также могут привлекаться лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя. Такая формулировка смещает фокус на фактических руководителей налогоплательщика, однако не избавляет от уголовно-правовых рисков иных лиц, которые способствовали или оказывали содействие при совершении налогового преступления.

Освобождение от уголовной ответственности в связи с уплатой налогов. Освобождение от ответственности 1 возможно при отсутствии у лица неснятой или непогашенной судимости за преступление, предусмотренное той же статьей, от ответственности по которой оно освобождается. Ущерб может быть возмещен по просьбе виновного третьими лицами (п. 24-25 Постановления № 48).

Разъяснение порядка взыскания недоимки в гражданско-правовом порядке. Возможность предъявления гражданского иска к виновному в налоговом преступлении возможна только в случаях отсутствия правовых и (или) фактических оснований для удовлетворения налоговых требований за счет самой организации или лиц, отвечающих по ее долгам в предусмотренном законом порядке. Такими случаями, например, могут являться ситуации, когда у организации-налогоплательщика имеются признаки недействующего юридического лица или установлена недостаточность ее активов (п. 27 Постановления № 48).

Иные документы. Помимо непредставления декларации или включения в нее заведомо ложных сведений способом уклонения от уплаты налогов может также являться непредставление или включение заведомо ложных сведений в иные документы. Постановление № 48 разъясняет, что под иными следует понимать только документы, подлежащие приложению к налоговой декларации и служащие основанием для исчисления и уплаты налогов (п. 5 Постановления № 48).

Определение периода для исчисления задолженности. В случае возникновения неустранимых сомнений в определении периода для исчисления крупного или особо крупного размера задолженности по налогам их необходимо толковать в пользу обвиняемого (п. 13 Постановления № 48).

Постановление о привлечении в качестве обвиняемого, обвинительное заключение. Судам следует проверять, содержатся ли в этих документах сведения о том, какие нормы законодательства о налогах и сборах, действовавшего на момент совершения преступления, нарушены обвиняемым, а также сроки уплаты налога и то, каким образом был исчислен период для определения размера задолженности. В случае отсутствия этих сведений дело должно быть возвращено прокурору (п. 29 Постановления № 48).

Сокрытие имущества. При доказывании умысла по делам о преступлениях, предусмотренных статьей 199.2 УК РФ, необходимо устанавливать не только наличие у налогоплательщика денежных средств или имущества, за счет которых должно производиться взыскание недоимки, но и обстоятельства, свидетельствующие о том, что указанные денежные средства и имущество были намеренно сокрыты с целью уклонения от взыскания (п. 21 Постановления № 48). Это уменьшает риски квалификации в качестве сокрытия операций, совершенных в рамках обычной хозяйственной деятельности.

Часть предложений Рабочей группы экспертов была учтена ВС РФ при разработке Постановления № 48, что является значительным прогрессом в процессе работы, направленной на защиту прав добросовестных налогоплательщиков. В то же время многие существующие проблемные вопросы правоприменения при расследовании налоговых преступлений Постановлением № 48 не разрешены. В целом Постановление № 48 во многом схоже с предыдущим постановлением Пленума ВС РФ от 28.12.2006 № 64.

В частности, Постановлением № 48 не разрешены следующие проблемы, предложения в отношении которых были сформулированы Рабочей группой экспертов:

разграничение налоговой и уголовной ответственности;

ограничение применения статьи 159 УК РФ (мошенничество) при возмещении НДС;

исключение привлечения к ответственности за неуплату налогов контрагентами;

обеспечение единообразного подхода к расчету суммовых порогов и возможности оспаривания рассчитанных следствием сумм ущерба;

контроль за случаями возбуждения уголовных дел после полной уплаты налогов.

В связи с этим для устранения существующих проблем требуется внесение изменений в уголовное и уголовно-процессуальное законодательство. Рабочая группа экспертов продолжит активную работу по защите прав добросовестного бизнеса и в настоящее время готовит предложения по реформированию УК РФ и УПК РФ в части налоговых преступлений и порядка их расследования.

Юристы Bryan Cave Leighton Paisner (Russia) LLP принимают активное участие в деятельности Рабочей группы экспертов. В частности, Александр Ерасов является руководителем рабочей группы АЕБ по налоговым преступлениям.

При возникновении дополнительных вопросов или необходимости защиты при расследовании налоговых преступлений специалисты Bryan Cave Leighton Paisner (Russia) LLP готовы оказать соответствующую правовую поддержку. В нашей фирме уже более четырех лет успешно работает группа уголовно-правовой защиты по налоговым преступлениям, созданная на базе двух практик – налоговой практики и практики уголовно-правовой защиты бизнеса. На российском рынке юридических услуг наша группа уголовно-правовой защиты по налоговым преступлениям является уникальным продуктом, поскольку защиту осуществляют одновременно как налоговые адвокаты, так и адвокаты, специализирующиеся на уголовно-правовой защите.

В случае сокрытия имущества или денежных средств в ходе процедуры банкротства с целью уклонения от уплаты задолженности по налогам и (или) сборам, возникшей до принятия Арбитражным судом искового заявления о признании должника банкротом, содеянное надлежит квалифицировать по соответствующей части статьи 195 УК РФ и при наличии к тому оснований по иным статьям УК РФ. Если же сокрытие имущества или денежных средств происходило с целью уклонения от уплаты текущих платежей по налогам и (или) сборам, то наличие признаков банкротства не учитывается при юридической оценке действий виновного.

В правоприменительной практике часто возникает вопрос о том, как квалифицировать совершенное в ходе любой из процедур банкротства сокрытие денежных средств или имущества организации или индивидуального предпринимателя (далее – должника), за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. Для надлежащей юридической оценки содеянного обязательно нужно учитывать момент возникновения недоимки по налогам и (или) сборам.

Так, после принятия Арбитражным судом заявления о признании должника несостоятельным (банкротом) требование налогового органа о взыскании задолженности по налогам и (или) сборам подлежит включению в Реестр требований кредиторов. В таком случае взыскание задолженности производится в порядке, установленном гражданским законодательством и законодательством о несостоятельности (банкротстве).

Если в ходе процедуры банкротства происходит сокрытие денежных средств и (или) имущества с целью уклонения от уплаты включенной в Реестр требований кредиторов задолженности перед конкурсными кредиторами и налоговым органом, то содеянное необходимо квалифицировать в зависимости от конкретных обстоятельств дела по соответствующей части статьи 195 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ)[1]. Например, после фактического прекращения финансово - хозяйственной деятельности на МУП ЖК Сервис Республики Мордовия (далее – МУП) появились признаки несостоятельности (банкротства). МИФНС России № 6 по Республики Мордовия (далее – налоговый орган) принято решение о взыскании налога, сбора, пени, штрафов за счет имущества налогоплательщика - МУП. В связи с тем, что названное предприятие отвечало признакам банкротства и условиям для подачи в арбитражный суд заявления о признании его банкротом, налоговый орган обратился в Арбитражный суд Республики Мордовия с исковым заявлением о признании МУП несостоятельным (банкротом).

Непосредственно в день подачи налоговым органом искового заявления Сурдин, являвшийся руководителем МУП, не желая погашать задолженность по налогам и сборам и рассчитываться с кредиторами имуществом предприятия, вывел из состава имущества предприятия наиболее ликвидное, за счет которого кредиторы имели бы реальную возможность удовлетворить свои требования. Он заключил с другим юридическим лицом договоры купли - продажи 14 единиц транспортных средств, находящихся в хозяйственном ведении МУП. В результате предприятие утратило ликвидное имущество, которое не было включено в конкурсную массу. Таким образом, был причинен крупный ущерб, в том числе бюджетной системе РФ и бюджетной системе субъекта РФ Республики Мордовия в лице УФНС России по Республике Мордовия [2].

Далее необходимо рассмотреть вопрос о квалификации сокрытия денежных средств и имущества, совершенных с целью уклонения от уплаты задолженности по налогам и (или) сборам, возникшей после подачи в Арбитражный суд заявления о признании должника несостоятельным (банкротом).

В законодательстве о несостоятельности (банкротстве) отсутствует запрет на осуществление должником финансово-хозяйственной деятельности в ходе процедур наблюдения, финансового оздоровления и внешнего управления. Нередко сделки совершаются таким образом, чтобы скрыть доходы и уклониться таким образом от уплаты налогов и (или) сборов. При этом текущие расчеты с контрагентами могут производиться в полном объеме. Иными словами, нарушается установленная в статье 855 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) [5] очередность списания денежных средств для удовлетворения требований кредиторов. Согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 № 21-П взыскание задолженности по платежам в бюджет и внебюджетные фонды на основании поручений налоговых органов носят бесспорный характер [6]. Следовательно, как только на расчетном счете у должника появляются денежные средства, они подлежат перечислению в доход государства на основании соответствующих поручений.

Поскольку требования к объему статьи не позволяют исследовать все возможные варианты совершения такого сокрытия, то считаю возможным ограничиться рассмотрением наиболее типовой схемы. Например, в Арбитражный Суд подано заявление о признании должника - юридического лица банкротом и на предприятии введена процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику. В период осуществления данной процедуры руководитель в интересах предприятия заключает прибыльную сделку. При этом с целью уклонения от уплаты налогов руководитель должника принимает решение об открытии нового счета в банке для проведения расчетов с контрагентами. В течение пяти дней денежные средства поступают на указанный счет, руководитель должника направляет их на осуществление текущей деятельности предприятия, и сразу закрывает названный счет. Таким образом, руководитель не уплачивает в бюджет денежную сумму в размере свыше 1 500 000 рублей. Представляется, что в исследуемой ситуации действия виновного должны быть квалифицированы по статье 199.2 УК РФ.

Юридическую оценку анализируемого деяния нужно начинать с определения объекта посягательства. Совершенное преступление свидетельствует о нарушении именно налогового законодательства, а не установленного законом порядка проведения процедуры банкротства, поскольку расчет по текущим платежам производится вне рамок дела о банкротстве. В связи с этим обстановка совершения преступления – наличие признаков банкротства – в данном случае значения для квалификации не имеет. В абзаце третьем пункта 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 разъяснено, что под сокрытием денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (статья 199.2 УК РФ), следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по налогам и сборам в крупном размере [7]. В приведенном примере речь идет именно об активных действиях (открытии новых расчетных счетов на короткий срок), которые воспрепятствуют принудительному взысканию недоимки по налогам и сборам, поскольку налоговый орган просто не успевает выставить на счет требование о бесспорном взыскании задолженности по налогам и (или) сборам. В абзаце пятом пункта 20 указанного Постановления Пленума Верховного Суда РФ акцентировано внимание, что размер крупного ущерба устанавливается исходя из Примечания к статье 169 УК РФ и составляет сумму свыше 1 500 000 рублей. Итак, надлежит детально установить размер причиненного ущерба.

Применительно к конкретной практической ситуации нужно учитывать время совершения преступления, поскольку уголовная ответственность по ст.199.2 УК РФ может наступить после истечения срока, установленного в полученном требовании об уплате налога и (или) сбора (ст.69 Налогового кодекса РФ)[8]. Кроме этого, нужно устанавливать, что виновному достоверно известно о наличии задолженности по налогам и сборам, возникшей указанного срока. Несоблюдение данного требования влечет постановление оправдательного приговора суда. Так, Судебная коллегия по уголовным делам суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры своим кассационным определением отменила обвинительный приговор Нижневартовского городского суда от 27 мая 2011 и оправдала подсудимого К. В обоснование принятого решения суд кассационной инстанции сослался на то, что по обстоятельствам дела вывод суда первой инстанции о заведомом осознании К. при сокрытии имущества организации от взыскания, наличия у ООО недоимки, а также наличия требований и решений налогового органа об уплате налога (сбора), основан на предположении [9].

Таким образом, в случае сокрытия имущества или денежных средств в ходе процедуры банкротства с целью уклонения от уплаты задолженности по налогам и (или) сборам, возникшей до принятия Арбитражным судом искового заявления о признании должника банкротом, содеянное надлежит квалифицировать по соответствующей части статьи 195 УК РФ и при наличии к тому оснований по иным статьям УК РФ. Если же сокрытие имущества или денежных средств происходило с целью уклонения от уплаты текущих платежей по налогам и (или) сборам, то наличие признаков банкротства не учитывается при юридической оценке действий виновного. Преступление нужно квалифицировать по статье 199.2 УК РФ и при наличии к тому оснований по иным статьям УК РФ.

Источники и литература

Если информация, размещенная на сайте, оказалась вам полезна, не пропускайте новые публикации - подпишитесь на наши страницы:

А если информация, размещенная на нашем сайте оказалась вам полезна, пожалуйста, поделитесь ею в социальных сетях.

Постановление № 48, среди прочего, разъясняет следующие положения:

разграничение налоговой и уголовной ответственности;

ограничение применения статьи 159 УК РФ (мошенничество) при возмещении НДС;

исключение привлечения к ответственности за неуплату налогов контрагентами;

контроль за случаями возбуждения уголовных дел после полной уплаты налогов.

Читайте также: