Можно ли применять амортизационную премию к безвозмездно полученному имуществу

Обновлено: 25.04.2024

Применение амортизационной премии - один из способов оптимизации налогообложения, причем вполне законный. Рассмотрим некоторые спорные ситуации, связанные с учетом в расходах амортизационной премии. Выясним, что по этому поводу думают суды, а также дадим рекомендации, как можно избежать споров.

Под амортизационной премией понимается право налогоплательщика в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ уменьшать налоговую базу отчетного (налогового) периода на расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% - для основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением объектов, полученных безвозмездно), а также не более 10% (30% для третьей - седьмой амортизационных групп) расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основных средств.
Согласно абз. 3 п. 9 ст. 258 и п. 3 ст. 272 НК РФ сумма амортизационной премии по приобретенным или построенным объектам включается в косвенные расходы того отчетного (налогового) периода, когда основное средство начали амортизировать. То есть расходы учитываются в месяце, следующем после месяца ввода в эксплуатацию.
Расходы на амортизационную премию с суммы затрат на модернизацию (достройку и т.п.) учитываются в месяце, когда изменилась первоначальная стоимость объекта. Это подтверждает Минфин России (Письма от 20.08.2014 N 03-03-06/1/41628 и от 28.05.2013 N 03-03-06/1/19228).
В декларации по налогу на прибыль по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@, амортизационную премию необходимо отразить в Приложении 2 к листу 02 в строках 042 (если она начислена в размере не более 10% от первоначальной стоимости объекта) или 043 (если амортизационная премия составляет не более 30% от первоначальной стоимости).
Использование амортизационной премии необходимо закрепить в учетной политике (Письмо Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94). Применять амортизационную премию выборочно (к некоторым основным средствам) согласно позиции столичных налоговиков разрешается (Письмо УФНС России по г. Москве от 13.08.2012 N 16-15/074032@). Однако порядок определения основных средств, к которым применяется амортизационная премия, следует указать в учетной политике.
Это были общие сведения, теперь перейдем к спорным вопросам.

Можно ли применить амортизационную премию к основным средствам, уже введенным в эксплуатацию?

Подобный вопрос рассматривался в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.10.2013 N А56-51095/2012. Организация вначале ввела здание в эксплуатацию, затем через определенный период реализовала. Однако договор купли-продажи расторгли, и после этого организация опять приняла здание к учету. Затем она решила воспользоваться своим правом на амортизационную премию. На этом основании организация включила в расходы 10% от остаточной стоимости здания. Налоговая инспекция при проверке данные расходы не приняла, а организация решила опротестовать решение налоговиков в суде.
Однако суд поддержал налоговую инспекцию. По мнению судей, правом на применение амортизационной премии разрешается воспользоваться только при вводе объекта в эксплуатацию. Применение амортизационной премии к остаточной стоимости объектов не предусмотрено.
В данном вопросе можно посоветовать следующее. Прежде всего решение о применении амортизационной премии принимать до ввода объекта в эксплуатацию. Если же так случилось, что решение принято после, то необходимо вносить исправления в учет, включив сумму амортизационной премии в расходы того периода, когда основное средство начали амортизировать.

Разрешается ли применять амортизационную премию к неотделимым улучшениям арендованного имущества?

Частые споры вызывает вопрос применения амортизационной премии к капитальным вложениям в виде неотделимых улучшений арендованного имущества. До недавнего времени чиновники были против учета подобных расходов. Аргументы следующие. Произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора после расторжения договора. А для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств в ст. 258 НК РФ установлен особый порядок начисления амортизации. И этот порядок не предусматривает право применять амортизационную премию (см., например, Письма Минфина России от 12.10.2011 N 03-03-06/1/663 и от 09.02.2009 N 03-03-06/2/18).
Однако суды в данном вопросе поддерживают налогоплательщиков. В частности, Верховный Суд РФ в Определении от 09.09.2014 N 305-КГ14-1382 подчеркнул, что положения НК РФ не содержат запрета или ограничений в отношении применения арендатором амортизационной премии к спорному виду капитальных вложений. На этом основании капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенные арендатором, когда такие расходы не возмещаются арендодателем, признаются у арендатора амортизируемым имуществом. И на него распространяются в том числе правила п. 9 ст. 258 НК РФ, предусматривающего право на применение амортизационной премии. Аналогичные выводы сделаны в Постановлении ФАС Московского округа от 03.06.2014 N Ф05-5053/2014 и Восточно-Сибирского округа от 18.01.2012 N А74-956/2011.
Таким образом, налогоплательщики, желающие начислять амортизационную премию со стоимости неотделимых улучшений в арендованное имущество, могут найти поддержку у судебных инстанций. Кроме того, для надежности в учетной политике советуем указать, что амортизационная премия начисляется "в том числе на неотделимые улучшения арендованного имущества".

Допустимо ли перенести расходы в виде амортизационной премии с расходов на реконструкцию на следующий месяц?

При определении момента включения в налоговую базу расходов в виде амортизационной премии с суммы затрат на модернизацию или реконструкцию объектов есть некоторая неясность. Как уже говорилось, расходы в виде амортизационной премии со стоимости капитальных вложений в основное средство отражаются в налоговой базе в месяце, в котором это основное средство стали амортизировать. При этом амортизировать основное средство начинают с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. А амортизационная премия с расходов на модернизацию или реконструкцию учитывается в периоде, когда изменилась первоначальная стоимость объекта (п. 3 ст. 272 НК РФ). То есть в том же месяце, когда реконструированный или модернизированный объект ввели в эксплуатацию, а не в следующем. Таким образом, две нормы отличаются друг от друга, и их вполне можно перепутать.
Так и произошло в ситуации, которую рассмотрел ФАС Московского округа в Постановлении от 03.03.2014 N Ф05-789/2014. Организация закончила реконструкцию основного средства в декабре 2008 г., а амортизационную премию применила в следующем месяце, то есть в январе 2009 г. Налоговая инспекция посчитала это неправомерным. По мнению налоговиков, организация должна была уменьшить налоговую базу на сумму амортизационной премии в 2008, а не в 2009 г. В связи с этим налоговая инспекция посчитала, что налог за 2009 г. оказался недоплаченным. Организации было предложено доплатить налог на прибыль. Компания не согласилась с позицией контролирующих органов и подала в суд.
ФАС Московского округа в указанном Постановлении принял сторону налогоплательщика. Арбитры заметили, что общество учитывало расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта после реконструкции. По мнению судей, признание налогоплательщиком расходов для целей налогообложения в более позднем периоде не приводит к образованию недоимки, поскольку излишняя уплата налога в предыдущем периоде компенсирует занижение налога в следующем периоде.
Отметим, что данное решение суда может быть на руку налогоплательщикам, которые решат в целях оптимизации налогообложения перенести расходы на следующий период. Однако важно помнить, что в данном случае есть риск споров с налоговиками.

Применяется ли амортизационная премия к имуществу, полученному в качестве вклада в уставный капитал?

Можно ли применить амортизационную премию к лизинговому имуществу?

На порядок учета расходов влияет то, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество .
--------------------------------
С 16 ноября 2014 г. из Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" исключена ст. 31, в соответствии с которой предмет лизинга по соглашению сторон мог учитываться либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя. Изменения внесены Федеральным законом от 04.11.2014 N 344-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации".

Если имущество учитывается у лизингодателя

Лизингодатель, на балансе которого учитывается предмет лизинга, может применять в отношении такого основного средства амортизационную премию в месяце, следующем за тем, когда имущество было введено в эксплуатацию лизингодателем. С этим согласны и чиновники, и судьи (см., например, Письма Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187, от 10.03.2009 N 03-03-05/34, ФНС России от 08.04.2009 N ШС-22-3/267, а также Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А33-5298/07-Ф02-8011/07). По мнению суда, передаваемые обществом в лизинг объекты относятся к амортизируемому имуществу, стоимость которого учитывается в порядке, предусмотренном ст. 259 НК РФ.

Если имущество учитывается у лизингополучателя

Рассмотрим другую ситуацию. В соответствии с условиями договора имущество учитывается на балансе лизингополучателя. По мнению чиновников, амортизационную премию в данной ситуации не вправе учесть ни лизингодатель, ни лизингополучатель (Письма Минфина России от 15.02.2012 N 03-03-06/1/85, от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187, ФНС России от 08.04.2009 N ШС-22-3/267). Основания следующие. Лизингодатель не имеет права на амортизационную премию, так как лизинговое имущество, переданное на баланс лизингополучателя, учитывается в составе амортизируемого имущества у последнего (п. 10 ст. 258 НК РФ). А лизингополучатель не вправе учитывать амортизационную премию, так как не имеет затрат на приобретение основных средств. Лизинговые платежи к подобным затратам не относятся. С этим согласны и некоторые суды. В частности, по мнению ФАС Московского округа (Постановление от 11.04.2012 N А40-23166/11-116-67), применение амортизационной премии лизингополучателем при условии учета объекта основных средств на его балансе приводит к двойному учету расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.
Правда, есть и противоположные судебные решения. Например, ФАС Центрального округа (Постановление от 11.11.2011 N А64-5786/2010) посчитал, что та часть лизингового платежа, на которую приходится первоначальная стоимость приобретения этого имущества, по сути, является капитальным вложением в основные средства лизингополучателя. На этом основании суд пришел к выводу, что лизингополучатель, на балансе которого учитывается основное средство, имеет право учесть в расходах и лизинговые платежи, и амортизацию, начисляемую на первоначальную стоимость учитываемого на балансе лизингового имущества, а также амортизационную премию.
Однако рассчитывать на благосклонность судов налогоплательщикам в данной ситуации не советуем. Учитывать амортизационную премию лизингополучателям рискованно. Скорее всего, налоговики с данным расходом не согласятся.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Организация приобрела основные средства. В каких случаях организация вправе применить к первоначальной стоимости основных средств амортизационную премию?

Инструкция к счету

В бухгалтерском учете амортизационная премия не предусмотрена.

О порядке определения срока полезного использования ОС в бухгалтерском учете см.:

Порядок применения амортизационной премии должен быть закреплен в учетной политике организации.

Под амортизационной премией понимается возможность единовременного признания расходом в целях налогообложения прибыли части первоначальной стоимости ОС (за исключением ОС, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения ОС.

В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Налогоплательщик имеет право, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере (второй абзац п. 9 ст. 258 НК РФ):

- для 3-7-й амортизационных групп - не более 30% первоначальной стоимости ОС (за исключением полученных безвозмездно), а также не более 30% расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации ОС;

Внимание

С 1 января 2018 года налогоплательщик, использовавший инвестиционный налоговый вычет (ИНВ) по объекту основных средств, указанному в абзаце первом п. 4 ст. 286.1 НК РФ, не вправе в отношении этого объекта применять п. 9 ст. 258 НК РФ, то есть не может воспользоваться правом на амортизационную премию (п. 7 ст. 286.1 НК РФ).

Начисление амортизационной премии является правом налогоплательщика, поэтому порядок применения амортизационной премии организация должна отразить в учетной политике для целей налогообложения (см. письма Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94, от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187, от 10.03.2009 N 03-03-05/34, УФНС России по г. Москве от 27.04.2009 N 16-15/041125).

Пункт 9 ст. 258 НК РФ не ограничивает налогоплательщика в различных вариантах использования амортизационной премии. Например, она может быть применена не ко всем ОС, а только к некоторым группам или даже к отдельным объектам. Величину амортизационной премии в пределах допустимых значений организация также устанавливает самостоятельно. Каждому ОС может соответствовать определенная величина данной премии.

Однако, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 21.04.2015 N 03-03-06/1/22577, если организация не воспользовалась закрепленным в учетной политике правом применения амортизационной премии при вводе основного средства в эксплуатацию, то впоследствии (после начала эксплуатации этого имущества) применить амортизационную премию организация уже не сможет.

Если налогоплательщик использует указанное право в виде амортизационной премии, то объекты ОС после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии.

Внимание

Расчет амортизации ОС производится исходя из скорректированной на величину амортизационной премии первоначальной стоимости ОС.

Расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) ОС, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ).

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

До 1 января 2013 года для всех налогоплательщиков действовало правило: в случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию ОС, в отношении которых была применена амортизационная премия, суммы амортизационной премии подлежат восстановлению и включению в состав внереализационных доходов того отчетного (налогового) периода, в котором произошла реализация ОС (см. письма Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/1/364, от 28.10.2009 N 03-03-06/1/700, от 30.07.2009 N 03-03-06/1/501 (п. 2), от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94, от 16.03.2009 N 03-03-06/2/142 (п. 1), от 16.03.2009 N 03-03-05/37, ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@, от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@, УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 N 16-15/053916). С 1 января 2013 года эта норма применяется только при реализации ОС взаимозависимым лицам (четвертый абзац п. 9 ст. 258 НК РФ).

Пример

Организация в январе приобрела и ввела в эксплуатацию ОС, первоначальная стоимость которого составляла 100 000 руб. Данное ОС относится ко второй амортизационной группе, срок полезного использования в налоговом и бухгалтерском учете - 36 мес. В налоговом учете амортизация начисляется линейным методом. Организация согласно учетной политике начисляет амортизационную премию в размере 10%.

В налоговом учете сумма амортизационной премии в размере 10 000 руб. (100 000 руб. х 10%) включается в состав расходов в феврале.

Законодатели разрешили фирмам применять амортизационную премию к расходам на реконструкцию основных средств. Казалось бы, просто исправлена техническая ошибка в Налоговом кодексе РФ. Но на деле получилось, что нововведение только прибавит работы бухгалтерам. Да и остальные ситуации, которые связаны с применением амортизационной премии, вызывают много вопросов. В нашем материале - ответы на самые наболевшие.

Как применять премию при реконструкции?

Амортизационную премию можно будет применять к расходам на реконструкцию объектов. Такую поправку в п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ внес Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 144-ФЗ. Законодатели исправили свою недоработку, но тем не менее без сюрпризов все равно не обошлось.

Закон N 144-ФЗ вступает в силу с 1 января 2007 г. При этом норма об амортизационной премии по реконструированным объектам распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. Формально получается, что если фирма захочет применять премию к расходам по реконструкции, которые были произведены в 2006 г., то пересчитать амортизацию за 2006 г. бухгалтер сможет только в начале 2007 г.

Однако в ФНС России нам разъяснили, что премию по реконструированным объектам бухгалтер сможет списать уже через месяц после официального опубликования Закона N 144-ФЗ. А именно начиная с 30 августа, поскольку Закон N 144-ФЗ был опубликован 29 июля. И если объект был реконструирован до 30 августа, то бухгалтер может отразить премию уже в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2006 г. Понятно, что с момента ввода в эксплуатацию реконструированного объекта нужно будет пересчитать и сумму начисленной амортизации.

А если бухгалтер не успеет сделать перерасчет по 9 месяцам, то он может отразить премию сразу в годовой декларации.

Обратите внимание, что амортизационную премию нужно рассчитывать исходя из расходов на реконструкцию. В налоговом учете ее надо отразить в составе затрат в том месяце, когда завершатся работы и первоначальная стоимость реконструированного объекта увеличится. Такой вывод можно сделать по аналогии с позицией Минфина России относительно амортизационной премии по расходам на модернизацию (Письмо от 27 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/140).

Примечание. Амортизационную премию по реконструкции можно применять с 30 августа

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

В Федеральном законе от 27 июля 2006 г. N 144-ФЗ прописано, что амортизационную премию можно применять при реконструкции основных средств. Сам Закон вступает в силу с 1 января 2007 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. При этом в п. 3 ст. 2 сказано, что норма про премию распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г.

Закон был опубликован 29 июля 2006 г. А это значит, что начиная с 30 августа 2006 г. бухгалтеры смогут применить положение об амортизационной премии по расходам на реконструкцию. Отразить премию они смогут уже в декларации за 9 месяцев.

Можно ли применять премию только к группе основных средств?

Амортизационную премию удобнее применять не ко всем объектам, а, например, только к дорогостоящим. Это позволит не рассчитывать разницы по ПБУ 18/02 в отношении недорогих объектов, по которым экономия от применения амортизационной премии незначительна.

Однако специалисты Минфина России в Письме от 13 марта 2006 г. N 03-03-04/1/219 указали, что амортизационную премию нужно применять или по всем новым основным средствам, или же не применять вовсе. При этом чиновники никак не аргументируют свою точку зрения.

Более того, будет ли фирма применять амортизационную премию по всем основным средствам или откажется от нее, необходимо прописать в учетной политике. На этом настаивает Минфин России в том же Письме N 03-03-04/1/219.

Тем не менее в Налоговом кодексе РФ нет такого условия.

Поэтому, на наш взгляд, организация может самостоятельно определять перечень основных средств, по которым будет производиться единовременное списание расходов в пределах 10 процентов от их первоначальной стоимости. Косвенно этот вывод подтверждает п. 3 ст. 259 Кодекса, где предусмотрена возможность использовать различные методы начисления амортизации по отдельным объектам основных средств.

Однако предупредим, что свою позицию, вероятно, придется отстаивать в суде.

Надо ли распределять амортизационную премию на остатки незавершенного производства?

Производственные организации при применении амортизационной премии сталкиваются с такой ситуацией. В учетной политике прописано, что амортизация относится к прямым расходам. Значит ли это, что премия тоже входит в состав прямых затрат? Ведь если это так, то ее придется распределять на остатки незавершенного производства.

Сразу скажем, что распределять премию не нужно. Она является косвенным расходом независимо от того, в состав каких затрат фирма отнесла амортизацию.

Фирма сама определяет перечень прямых расходов. Такое право дает организациям ст. 318 Налогового кодекса РФ. Однако налоговики рекомендуют составлять перечень прямых расходов для налогового учета по аналогии с бухгалтерским. А в бухгалтерском учете амортизационной премии просто нет, поэтому в состав прямых расходов ее отнести никак нельзя.

Это подтверждает и декларация по налогу на прибыль, которая утверждена Приказом Минфина России от 7 февраля 2006 г. N 24н. Там затраты в виде амортизационной премии включены в состав косвенных расходов в Приложении N 2 к листу 02.

Как применять премию по объектам незавершенного строительства?

Бухгалтеру фирмы, которая эксплуатирует недостроенный объект недвижимости, нужно правильно определить момент списания амортизационной премии.

В налоговом учете амортизацию по зданию организация начинает начислять, когда будут выполнены следующие условия:

основное средство введено в эксплуатацию;
поданы документы на госрегистрацию объекта.

Так как объект начали эксплуатировать прежде, чем он был переведен в состав основных средств, амортизировать здание для целей налогового учета можно с того месяца, когда окончательно сформирована его первоначальная стоимость (при условии, что поданы документы на госрегистрацию). В том же месяце бухгалтер вправе списать амортизационную премию (п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете недостроенный объект недвижимости, который используется, можно амортизировать и в то время, когда он находится на счете 08. Это право налогоплательщика. Если фирма им воспользуется, то амортизацию нужно начислять с месяца, следующего за тем, в котором здание начали эксплуатировать. Такой вывод следует из п. 22 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, которое утверждено Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29 декабря 1990 г. N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д). Данный пункт Положения не противоречит ПБУ 6/01 "Учет основных средств", поэтому фирмы вправе его применять. С этим согласился и Минфин России в Письме от 29 мая 2006 г. N 03-06-01-04/107.

Из-за того что в бухгалтерском и налоговом учете амортизация начисляется по разным правилам, неизбежны разницы по ПБУ 18/02. Конечно, это не очень удобно, и, чтобы сблизить учет, бухгалтер может принять решение начать начислять амортизацию в бухгалтерском учете одновременно с налоговым.

Но с другой стороны, если фирма применяет амортизационную премию, разниц не избежать в любом случае. Поэтому фирме выгоднее начать начислять амортизацию на недостроенный объект, который эксплуатируется, пока здание находится на счете 08. Это поможет сэкономить на налоге на имущество. Ведь когда объект переведут на счет 01, его стоимость будет уже меньше на сумму начисленной амортизации.

Пример. ООО "Фортуна" в июне 2006 г. купило производственное здание за 25 000 000 руб. без учета НДС. В том же месяце часть здания введена в эксплуатацию, но объект требует реконструкции, поэтому продолжает числиться на счете 08.

Бухгалтерский учет. Здание, купленное ООО "Фортуна", относится к десятой амортизационной группе. Бухгалтер решил в бухучете установить срок полезного использования здания равным 361 месяцу. Но предварительно из этого срока вычли время эксплуатации у предыдущего собственника - 161 месяц. Амортизацию начисляют линейным способом. В результате сумма ежемесячной амортизации, начиная с июля, составила:

25 000 000 руб. : (361 мес. - 161 мес.) = 125 000 руб.

В июле и августе 2006 г. бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 25 Кредит 02

125 000 руб. - начислена амортизация по зданию, числящемуся на счете 08;

Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

30 000 руб. (125 000 руб. x 24%) - начислен отложенный налоговый актив.

Реконструкция здания была закончена в сентябре 2006 г. Первоначальная стоимость объекта и в бухгалтерском, и в налоговом учете составила 30 000 000 руб. В сентябре здание перевели на счет 01. В том же месяце поданы документы на госрегистрацию. Амортизацию по нему в бухучете продолжили начислять с октября 2006 г. линейным способом. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составила:

30 000 000 руб. : (361 мес. - 161 мес.) = 150 000 руб.

Бухгалтер рассчитал сумму, на которую в сентябре следует увеличить амортизационные отчисления, произведенные за июль - сентябрь 2006 г. (3 месяца). Эта сумма составила:

(150 000 руб. - 125 000 руб.) x 3 мес. = 75 000 руб.

В сентябре 2006 г. бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 25 Кредит 02

125 000 руб. - начислена амортизация по зданию, числящемуся на счете 08;

Дебет 01 Кредит 08

30 000 000 руб. - включено здание в состав основных средств;

Дебет 25 Кредит 02

75 000 руб. - уточнена сумма амортизации, начисленной пока здание числилось на счете 08.

Налоговый учет. ООО "Фортуна" применяет амортизационную премию. Она составила 3 000 000 руб. (30 000 000 руб. x 10%). Сумму ежемесячной амортизации в налоговом учете бухгалтер рассчитал так:

(30 000 000 руб. - 3 000 000 руб.) : (361 мес. - 161 мес.) = 135 000 руб.

В итоге ООО "Фортуна" в сентябре 2006 г. учло при расчете налога на прибыль 3 135 000 руб. (135 000 + 3 000 000).

Из-за того что в сентябре в налоговом учете в состав расходов включена сумма 3 135 000 руб., а в бухгалтерском только 200 000 руб. (125 000 + 75 000), образовалась временная разница в размере 2 935 000 руб. (3 135 000 - 200 000).

Поэтому в сентябре бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 68 субсчет "Учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль" Кредит 09

60 000 руб. (30 000 руб. x 2 мес.) - погашен отложенный налоговый актив;

Дебет 68 субсчет "Учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль" Кредит 77

644 400 руб. (2 935 000 руб. x 24% - 60 000 руб.) - отражено отложенное налоговое обязательство.

В течение срока службы основного средства бухгалтер будет начислять амортизацию и одновременно погашать отложенное налоговое обязательство.

Амортизационная премия переходного периода

В начале года бухгалтеров беспокоил такой вопрос: можно ли применять амортизационную премию к тем объектам, которые были введены в эксплуатацию в декабре 2005 г.?

На тот момент официальных разъяснений не было, однако специалисты Минфина России пояснили "Главбуху", что применять премию к объектам можно (см. журнал "Главбух" N 2, 2006, с. 67). В ст. 272 Налогового кодекса РФ сказано, что фирма вправе списать в пределах 10 процентов стоимости основного средства в том периоде, на который приходится дата начала начисления амортизации. Поэтому если амортизацию начали начислять в январе, то в этом же месяце можно списать и амортизационную премию.

Теперь сотрудники Минфина России выпустили Письмо, в котором официально подтвердили эту позицию (от 4 августа 2006 г. N 03-03-04/1/619). Безусловно, это на руку организациям. Ведь у тех фирм, которые воспользовались премией в январе, теперь есть документ, обосновывающий их действия.

А вот тем организациям, которые не применили премию по объектам, введенным в эксплуатацию в декабре 2005 г., придется пересчитать амортизацию. Ведь Минфин России считает, что фирма должна использовать премию для всех основных средств или не применять ее вовсе. Поэтому если компания пользуется амортизационной премией, то, чтобы не спорить с чиновниками, она должна скорректировать сумму налога на прибыль.

Можно ли использовать амортизационную премию по вкладам в уставный капитал?

В п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ есть одно ограничение, когда бухгалтер амортизационную премию применить не сможет. А именно нельзя использовать премию в отношении основных средств, которые получены безвозмездно.

По мнению специалистов Минфина России, к безвозмездно полученному относится имущество, поступившее от учредителей в уставный капитал (Письмо от 17 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/349). Чиновники отметили, что раз принимающая сторона не несет расходов в форме капитальных вложений, то по основным средствам, полученным в качестве вклада в уставный капитал, амортизационную премию применять неправомерно.

На наш взгляд, выводы Минфина России спорны. Ведь в соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ имущество может быть передано в собственность другой организации безвозмездно только по договору дарения. А имущество в качестве вклада в уставный капитал передается на основании другого документа - учредительного договора.

Тем более что содержание учредительного договора никоим образом не соответствует определению безвозмездности, которое дано в ст. 248 Налогового кодекса РФ, и используется для целей гл. 25. Там говорится, что имущество считается полученным безвозмездно, если в ответ получатель не обязан что-либо передать дарителю.

В случае же, когда фирма получает вклад в уставный капитал, она принимает на себя определенные обязательства. Например, выплачивать дивиденды учредителю. Однако свою позицию организациям придется отстаивать в суде.

Примечание. Вклад в уставный капитал не является безвозмездно полученным имуществом

Юрий Кочетков, аудитор отдела налогового консалтинга ООО "Консалтинговые услуги"

Для гражданского и налогового законодательства безвозмездность подразумевает, что у принимающей стороны нет никаких обязательств по отношению к стороне передающей.

Когда же передается имущество в качестве вклада в уставный капитал, учредитель получает право на долю прибыли. А в случае ликвидации общества получит часть имущества, оставшегося после расчета с кредиторами, или его стоимость. Об этом говорится в ст. 8 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ. Следовательно, говорить о том, что в уставный капитал имущество передается безвозмездно, нельзя. Данный вывод подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16 февраля 2006 г. N А19-12767/05-52-Ф02-308/06-С1).

Можно ли использовать премию по основным средствам, бывшим в эксплуатации?

Организация приобрела не новое основное средство, а уже бывшее в эксплуатации. И если продавец сам купил объект в 2006 г., то он, скорее всего, уже применил по нему амортизационную премию. Может ли применить амортизационную премию и покупатель?

Да, у покупателя есть на это полное право. И тот факт, что продавец в налоговом учете уже воспользовался амортизационной премией, значения не имеет. Право фирмы на применение амортизационной премии не зависит от того, куплено новое или уже бывшее в эксплуатации основное средство. Ведь п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ не устанавливает подобных ограничений.

Такой же позиции придерживаются и сотрудники Минфина России (см. "Главбух" N 12, 2006, с. 81 - 82).

Вы применяете амортизационную премию? У амортизационной премии есть плюсы и минусы

Светлана Мельниченко, главный бухгалтер кондитерской фабрики "Красный Октябрь"

Применяя амортизационную премию, получить выгоду не удастся

Сергей Семенов, заместитель главного бухгалтера общероссийского оператора мобильной связи "МегаФон"

"МегаФон" и его дочерние компании применяют амортизационную премию с 1 января 2006 г. Однако, по моему мнению, использование данной льготы практически не приносит пользы. Проведя расчеты, я убедился, что даже если исходить из того, что можно немного сэкономить на налоге на прибыль, то в конечном итоге все равно эта выгода аннулируется. Ведь сумма ежемесячной амортизации после применения премии будет меньше той, которую мы могли бы списать, если бы эту премию не использовали.

В результате единовременно достигнутая экономия от уплаты налога на прибыль будет постоянно снижаться. Так, расчеты показали, что даже если каждую сэкономленную сумму от уплаты налога на прибыль размещать на банковский депозит под ставку рефинансирования ЦБ РФ, то полученный доход за весь срок полезного использования оборудования не превысит 1 процента его первоначальной стоимости.

Кропотливые подсчеты не оправдывают выгоды

Наталия Бузинова, главный бухгалтер информационно-технологической компании NCR

Наша компания не применяет амортизационную премию. Конечно, мы могли бы ее использовать, но поступления основных средств у нас небольшие и стоимость их также невелика. Поэтому если бы мы списывали 10 процентов от стоимости основных средств единовременно, то выгоду получили бы незначительную. К тому же в бухгалтерском учете применять премию нельзя. И из-за различий правил бухгалтерского и налогового учета нам бы пришлось отражать разницы по ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". А из-за долгих и кропотливых расчетов с такими суммами просто нет смысла связываться. Тем более что переплата по налогу на прибыль у нас получается незначительная.

отдела общего аудита

ООО "Бейкер Тилли Русаудит"

Эксперт журнала "Главбух"

Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности. --> Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности.

Мы получаем много писем, касающихся вопроса применения амортизационной премии: в каких случаях применяют амортизационную премию, можно ли воспользоваться амортизационной премией в тех или иных случаях, в каких случаях следует восстанавливать амортизационную премию? Ответы на эти и другие, наиболее часто задаваемые, вопросы найдете в данном материале.

Следует ли восстанавливать амортизационную премию при безвозмездной передаче имущества?

По общим правилам согласно п.9 ст.258 НК РФ, в состав расходов налогоплательщики могут включать:

не более 10% первоначальной стоимости ОС, если основные средства не получены безвозмездно;
не более 30% от стоимости основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационной группе;
Не более 10% расходов, которые осуществлены в результате реконструкции или ликвидации ОС;
Не более 30% расходов, произведенных при реконструкции и модернизации ОС, относящихся к третьей - седьмой амортизационной группе;

Ситуации, в которых применяется амортизационная премия

Имущество получено в лизинг

Рассмотрим ситуацию, в которой основное средство передается в лизинг с последующим выкупом и числится на балансе лизингополучателя. Может ли применить амортизационную премию лизингополучатель?
Чиновники считают, что в данной ситуации амортизационную премию нельзя применять. Согласно п.1 ст.19 Федерального закона от 29.10.1998 №164-ФЗ, основное средство, являющееся предметом лизинга, в собственность лизингополучателя переходит по истечении срока договора, либо до его истечения, согласно условиям лизингового договора.
Имущество передаваемое по лизингу, согласно п.10 ст.258 НК РФ, в амортизационную группу включает сторона, являющаяся балансодержателем данного имущества, согласно условиям договора. Балансодержатель начисляет амортизацию.
Поскольку лизинговые платежи по своей сути не являются расходами на капитальные вложения, амортизационная премия в отношении таких выплат не применяется (письмо Минфина от 18.05.2012 №03-03-06/1/253).
Обратите внимание, под лизинговыми платежами, согласно нормам п.1 ст.28 Закона №164-ФЗ, принимается вся сумма платежей по лизинговому договору за весь период его действия. В лизинговые платежи включаются затраты лизингодателя, связанные с приобретением и передачей лизингового имущества, лизинговая премия. Если договором предусмотрена выкупная стоимость лизингового имущества, то в отношении выкупной стоимости может быть применена амортизационная премия.

Для лизингополучателя, платежи по договору лизинга, в части, которая приходится на первоначальную стоимость ОС, являются, по сути, капитальными вложениями. Поэтому, при начислении амортизации, лизингополучатель вправе применить амортизационную премию. В этом случае, базой для исчисления суммы премии будет являться стоимость имущества, на которую начисляется амортизация, включаемая в состав расходов.
Однако, стоит учитывать, что свое право на премию придется отстаивать в суде, т.к. налоговые органы не согласны с этим. Существуют положительные судебные решения по данному вопросы (постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 №09АП-31968/2011-АК, ФАС ЦО от 11.11.2011 №А64-5786/2010).

Расходы, связанные с неотделимыми улучшениями арендованных ОС

Чиновники против применения амортизационной премии и в этой ситуации. Даже если неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя, договором предусмотрено, что затраты не возмещаются арендатору, чиновники однозначно выступают против применения амортизационной премии в отношении арендуемого имущества (письмо Минфина от 12.10.2011 №03-03-06/1/663, от 09.02.2009 №03-03-06/2/18).
Аргументы следующие:

Имущество, в отношении которого арендатор производит неотделимые улучшения, является собственностью арендатора, и числится на его балансе;
Для капитальных вложений в отношении арендованного имущества установлен особый порядок амортизации;
Общие правила применения премии не распространяются на арендатора.

Налогоплательщики по данному вопросу имеют другое мнение.
Согласно п.1 ст.256 НК РФ, капитальные вложения в арендуемые объекты ОС в виде неотделимых улучшений, признаются амортизируемым имуществом, если они произведены с согласия арендодателя.

То есть при осуществлении вышеуказанных затрат, у арендатора появляется право применения амортизационной премии. Неотделимые улучшения, по сути, являются достройкой, дооборудованием имущества, в отношении которого применяется премия.
Амортизационная премия применяется в отношении любых основных средств, согласно ст.259 НК РФ, за исключением безвозмездно полученных объектов ОС. Законодательство не содержит условия, при котором премия может применяться только в отношении ОС, находящихся на праве собственности у налогоплательщика.
Однако, если организация считает возможным применение амортизационной премии в подобных случаях, свою позицию, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке. В настоящее время по данным вопросам сложилась положительная судебная практика (постановление ФАС МО от 02.02.2011 №КА-А40/15635-10, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 18.01.2012 №А74-956/2011).

Амортизационная премия по неоплаченным основным средствам

Возможно ли применение амортизационной премии в отношении основных средств, по которым имеется задолженность перед поставщиком?
Рассмотрим следующую ситуацию: объект недвижимости введен в эксплуатацию и по нему начисляется амортизация, в тоже время, организация, являющаяся инвестором, имеет непогашенную задолженность перед застройщиком.
Капитальными вложениями, согласно ст.1 Федерального закона от 25.02.1999 №39-ФЗ, являются инвестиции в основной капитал. Сюда относятся и затраты, связанные со строительством объектов. Однако, можно ли считать капитальными вложениями расходы, которые не оплачены в полном объеме?
Министерство финансов, в письме от 16.08.2010 №03-03-06/1/550, высказало следующее мнение относительно подобной ситуации: согласно п.1 ст.272 НК РФ, расходы, независимо от их фактической оплаты, признаются в том периоде, к которому они относятся.
Поскольку действующее законодательство не содержит условий для включения амортизационной премии в расходы, в целях налогообложения прибыли, только после полной оплаты всех расходов, в том числе расходов на строительство, налогоплательщики вправе воспользоваться льготой в отношении объектов основных средств, по которым имеется задолженность.

Восстановление амортизационной премии

Рассмотрим случаи, когда организации следует восстановить амортизационную премию.

Безвозмездная передача имущества

Амортизационная премия восстанавливается только в случае реализации имущества. Во всех остальных случаях, в том числе, в случае безвозмездной передачи, амортизационная премия восстановлению не подлежит.
Безвозмездная передача не является реализацией, поскольку согласно п.1 ст.39 НК РФ, реализацией является передача права собственности на возмездной основе, а в некоторых случаях, определенных Кодексом – на безвозмездной основе. Налоговым кодексом не определены случаи безвозмездной передачи имущества, которые бы являлись реализацией.
Соответственно, при безвозмездной передаче имущества амортизационную премию восстанавливать не следует.

В каком периоде восстанавливается амортизационная премия

Амортизационную премию восстанавливают в периоде реализации имущества и в полном объеме включают в состав внереализационных доходов. При этом, начисленную за период эксплуатации амортизацию по такому имуществу и остаточную стоимость объекта на дату реализации пересчитывать не следует (письмо Минфина от 27.07.2012 №03-03-06/1/367).
Иными словами, остаточная стоимость реализуемого имущества, определяется как разница между первоначальной стоимостью такого имущества, уменьшенной на стоимость амортизационной премии и суммой начисленной, за весь период эксплуатации имущества, амортизации.

Формула расчета остаточной стоимости реализуемых основных средств

Первоначальная стоимость ОС – амортизационная премия – начисленная амортизация

Напоминаем, что применение амортизационной премии не является обязанностью налогоплательщиков. Организация самостоятельно решает, воспользуется он данным правом в налоговом периоде или не воспользуется. Если налогоплательщик решил воспользоваться своим правом на амортизационную премию, это следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Предприятие, которое имеет основные средства (сооружение, оборудование, технику) вынуждено начислять на них амортизацию вследствие износа.

Правильный учет этих трат – важная статья расходов.

Ниже мы расскажем, как можно оптимизировать свои расходы на производство во времени. Время – самое ценное, что есть у делового человека, поэтому отнестись к данному вопросу нужно ответственно.

Что такое амортизационная премия?

Амортизационная премия – это способ списания расходов, позволяющий включить в траты, снижающие размер налогообложения за отчетный период, до 30% расходов на основные финансовые вложения.

Это очень полезный инструмент, позволяющий правильно распределить свои финансовые ресурсы.

Однако тут есть свои нюансы, о которых вы сможете узнать из данной статьи.

Этот косвенный расход регламентирован налоговым законодательством, а именно пунктом 3 статьи №272 НК РФ.

Для чего необходима компании?

Понятие амортизационной премии принадлежит к области бухучета и налогообложения, не смотря на то, что в официальной терминологии это определение отсутствует. Начисление данной льготы позволяет снизить траты на капвложения и обновление имеющихся фондов. На оставшиеся траты амортизационные расходы насчитывают по обычной схеме.

Разъяснение Министерства финансов, изданное в августе 2016 года, указывает, что льготы по амортизации средств, закупленных у другого владельца, не зависят от того, учитывал ли он ее ранее, или нет. Это решение целиком принадлежит новому хозяину.

По каким капвложениям можно применять?

Налогоплательщик вправе ввести в свои затраты за налоговый период расходы на новое оборудование и обновление старых фондов. По налоговому законодательству компания может отнести их к расходам, уменьшающим базу, подлежащую налогообложению по прибыли, это соответствует требованиям статьи 258 кодекса.

Эта возможность касается только основных активов компании. Средства, не имеющие физической формы, относятся к нематериальным и предполагают расчет трат на их амортизацию по обычной схеме.

Классификации групп

Активы компании, на которые она производит амортизационные отчисления, распределены системой налогообложения по десяти группам.

Каждая из амортизационных групп обладает собственной спецификой.

Учитывая специфику вопроса, можно сказать, что неплохо было бы иметь хотя бы приблизительное представление о том, как производится амортизация.

Причем полезно это будет и бухгалтеру, и аудитору, и управленцу.

Чтобы определить, к какой группе принадлежит объект, следует определить, сколько лет компания сможет извлекать из него пользу в своих целях, и применить утвержденную законом №281- ФЗ, изданным в ноябре 2009 года, следующую классификацию:

Амортизационная группа

Срок полезного использования

Внутри указанного интервала налогоплательщик сам назначает, какой полезный период службы будет назначен объекту.

Смотрим видео о том, что из себя представляет классификация групп основных средств:

Для определения периода эксплуатации нематериальных фондов, в течение которого они приносят пользу компании, руководствуются сроком, определенным действием его патента или другими лимитами, определенными российским законодательством.

Как определить предельный размер?

Документ, регламентирующий российские налоги, позволяет узнать максимальный размер льготы по амортизации из статьи 258 пункта 3. Зависит он от того, в какую группу по амортизации можно отнести активы, на которые необходимо рассчитать льготу по амортизации. Определить лимит премии можно из таблицы:

Предел премии

Амортизационная группа

Основа для расчета

Первоначальная стоимость основных средств

(при обретении за средства компании)

Затраты на преобразование и улучшение активов

О процедуре восстановления

Возможность учесть амортизационную льготу можно рассматривать как удачный вариант оптимизации расходов, если компания не планирует продажу данного актива, потому что иначе, при получении дохода от продажи, его нужно будет снизить на величину, равную сумме премии.

Процедура восстановления премии законна, если прошло не больше пяти лет после того, как объект был поставлен на учет, и его продажей.

При продаже объекта с полностью начисленной амортизацией, Налоговый кодекс пунктом 9 статьи 258 потребует включить сумму премии во внереализационные доходы.

Как следует из разъяснений Минфина России № 03-03-06/1/30 (январь 2009 года) и №03-03-06/1/169 (март 2009 года), списанная льгота по амортизации должна быть восстановлена и введена в состав суммы, подлежащей налогообложению в период реализации актива.

Сумма премии после восстановления в расходах не учитывается, остаточную стоимость к периоду реализации пересчитывать также нет необходимости. Налог на прибыль считают в соответствии со статьей 268 НК РФ в обычном размере.

Когда относится к основным расходам?

Амортизационная премия рассматривается в качестве косвенного расхода по отчетному периоду, в котором берет свое начало амортизация объекта или при изменении его первоначальной цены в результате, к примеру, модернизации. Это установлено Налоговым кодексом РФ в статье 272 (пункт 3, второй абзац).

Отражение в бухгалтерском учете

Понятие амортизационной премии применимо только при учете налогов. В бухучете подобное списание затрат не предусмотрено.

Значит, разницу, возникшую при применении Приложения по бухучету 18/02, необходимо будет правильно учесть и отобразить.

ПБУ 6/01 требует постановки на учет по изначальной стоимости всех фондов предприятия, если рассматривать пункты 7 и 8. С месяца, следующего за месяцем постановки объекта на учет, на него начисляется амортизация, зависящая от полезного срока эксплуатации. В состав амортизационных расходов входят отчисления на амортизацию и сама амортизационная премия.

Они становятся причиной несовпадения сумм по бухгалтерским и налоговым документам. И разница эта также предполагает скрупулезный учет.

В возникающем несоответствии выделяют временную разницу, подлежащую налогообложению и отложенное налоговое обязательство. В процессе отчисления амортизации эти суммы будут снижаться, так как ежемесячные вычеты, рассчитанные бухгалтерией, больше, чем те же списания в налоговом учете.

Для отражения операций принятия объекта на учет, применения льготы и последующих амортизационных начислений будут использованы следующие бухгалтерские проводки:

Дт 01–Кт 08 – постановка имущества на учет по изначальной стоимости;
Дт 20–Кт 02 – помесячные отчисления на амортизацию по документам бухучета;
Дт 68 – Кт 77 – отложенное налоговое обязательство, рассчитанное как разность расходов налоговой и бухгалтерской амортизаций с учетом 20-процентного налога на прибыль.

Когда вся стоимость объекта, поставленного на учет, будет выплачена, возникшая временная разница сравняется с амортизационной премией, учтенной изначально.

Минфин РФ предостерегает, не стоит начислять льготы по амортизации на вклад в уставной капитал, полученный компанией в имущественной форме.

Такие активы относятся к безвозмездно приобретенным, без затрат на его закупку.

Это обосновано письмами №03-03-06/1/295, №03-03-06/2/122, №03-03-06/1/452 и №03-03-04/1/349 от июня 2012 и 2009 годов, мая и апреля 2006 годов соответственно. Такого же мнения придерживается и арбитражный суд.

Можно ли отказаться от использования?

Применять ли амортизационную премию или не использовать ее в своих отчетах решает руководитель компании. Если организация считает более выгодным отказ от амортизационной премии, она может зафиксировать отказ от ее начисления, письменно отметив это в нормативах, регулирующих налоговый учет на предприятии. В любом случае, порядок расчета амортизационных льгот, их размер и критерии применения должны быть регламентированы.

Важно! Письменно зарегистрировав отказ от использования амортизационной премии, изменить мнение по данному вопросу впоследствии не удастся.

Спорные моменты

При передаче имущества в лизинг право насчитывать амортизационную льготу неоднозначно, поскольку передаваемое средство уже учтено организацией как актив, передаваемый во временное пользование.

Министерство финансов России в разъяснениях №03-03-06/1/543 (март 2008 года) и №03-03-06/1/192 придерживается мнения, что активы, которые были переданы, нельзя считать основными, так как они не используются в процессе производства.

При применении амортизационной премии в области налогообложения и бухучета возникают дополнительные сложности. К преимуществам ее принадлежит возможность получить значительный быстрый выигрыш в налоге на прибыль при покупке дорогостоящего оборудования. Если организация не планирует в ближайшем времени продажу активов, такой возможностью не стоит пренебрегать.

Самым значимым показателем эффективности функционирования бизнеса является прибыль от продаж. Но есть и другие показатели, которые помогают оценить успешность уже существующего дела: производительность труда и рентабельность. Как рассчитать эти показатели – читайте в наших материалах.

Полезное видео

Смотрим видео о том, что такое амортизационная премия:

Читайте также: