Управляющая компания усн или осно
Обновлено: 13.05.2024
Нередко можно наблюдать, что развитие правоприменения в той или иной сфере происходит по спирали: вот только некий казус проявился и взбудоражил умы, а спустя некоторое время (иногда, правда, спустя значительное время) практика находит подходы к нему, варианты решений. И может казаться, что если не все, то многое уже сказано, прояснено и принято профессиональным сообществом.
Но вдруг жизнь делает очередной виток, и мы снова оказываемся перед тем же вопросом, только теперь обогащенным новыми деталями, для которых прошлые подходы теряют актуальность и меркнут перед запросом требовательного настоящего.
Интересно, что подобные смысловые виражи свойственны даже основополагающим принципам права.
Так, недавно нам довелось столкнуться с крайне любопытным налоговым спором, краеугольным камнем которого стало разное понимание правоприменителями принципа недопущения двойного налогообложения одного и того же экономического объекта.
Казалось бы, двух мнений по данному вопросу быть не может. И Налоговый кодекс вслед за Конституцией закрепляет, что налоги должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными (ст. 57 Конституции РФ, п. 3 ст. 3 НК РФ). И Конституционный Суд РФ неоднократно подчеркивал, что двойное налогообложение одного и того же экономического объекта нарушает принципы равного, справедливого и соразмерного налогообложения[1].
Однако же, спор возник, а дело было так.
Налоговой инспекцией одновременно проведены выездные налоговые проверки в отношении 6 организаций, имеющих общего бенефициара – нижегородского предпринимателя Е.И.Лазарева. Все компании являлись собственниками коммерческих помещений в двух торговых центрах, сдавали свое имущество в аренду и применяли специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения.
Налоговая инспекция установила, что в проверяемом периоде общая сумма доходов организаций превысила предельный размер дохода, при котором возможно применение УСН, и обязала 2 основные компании консолидированных групп исчислить и уплатить налоги по общей системе налогообложения.
Важно отметить, что ни в одном из решений по результатам ВНП, ни в требованиях об уплате налогов по ОСН, не содержалось каких-либо упоминаний о судьбе ранее уплаченного компаниями УСН.
Решения по Основным компаниям оспаривались налогоплательщиками, однако выводы налоговых органов были поддержаны арбитражными судами всех инстанций (историю рассмотрения споров можно отследить по номерам дел: №А43-34833/2018, №А43-34835/2018, подробный их анализ оставим за скобками, так как для нашего обзора он большого значения не имеет).
И вот тут начинается самое интересное! Налоговая инспекция отказывает всем налогоплательщикам в возврате излишне уплаченного налога по УСН, сославшись… на отсутствие соответствующих записей в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ).
Отказ в возврате налога послужил поводом для обращения за судебной защитой.
Позиция налогоплательщиков была вполне справедлива: коль скоро Основные компании уплатили налоги по общей системе налогообложения, а у дробных компаний, по мнению налоговой инспекции, отсутствует реальная хозяйственная деятельность (и значит, налогооблагаемая база по УСН), то ранее уплаченный всеми компаниями УСН подлежит возврату. Иное прочтение означало бы двойное налогообложение одного и того же экономического объекта за один и тот же налоговый период, что прямо запрещено законом.
Следует отметить, что похожие дела о недопустимости двойного налогообложения в случаях признания инспекцией необоснованным применения специальных налоговых режимов имели место в практике арбитражных судов. Неоднократно суды принимали позицию налогоплательщиков и удовлетворяли требования о возврате излишне уплаченных налогов[2].
Примечательно, что признаков двойного налогообложения при одновременной уплате налогов по УСН и ОСН суды не усмотрели. Более того, даже не коснулись вопроса о том, а является ли в таком случае ранее уплаченный налог по УСН переплатой. Налоговая инспекция, что примечательно, не оспаривая факты 1) уплаты УСН всеми шестью компаниями за спорный период и 2) оплату недоимки с общего дохода двумя основными компаниями по ОСН, с упорством, достойным восхищения, утверждала, что переплаты нет.
Суды не стали вдаваться в детали и тонкости, а выбрали самый простой путь: отказывая налогоплательщикам в удовлетворении требований суды посчитали пропущенным срок на обращение с заявлением о возврате налога.
На первый взгляд, ничего экстраординарного: истцом пропущен срок исковой давности, следовательно, субъективное право на защиту материального права не может быть реализовано.
И все же пристального внимания требуют причины, по которым суды сочли срок пропущенным. Для более детального разбора правого казуса позволим себе небольшое отступление в теорию.
Взыскание излишне уплаченного налога как способ защиты прав налогоплательщика
Требование о взыскании излишне уплаченных сумм налогов применяется, как правило, в тех случаях, когда возможность обращения с неимущественным требованием об оспаривании решения инспекции утрачена в виду истечения трёхмесячного срока на обращение в суд (часть 4 статьи 198 АПК РФ) либо при невозможности соблюдения досудебной процедуры в виду истечения годичного срока на подачу жалобы (пункт 2 статьи 139 НК РФ).
Такие требования, представляя собой требование из неосновательного обогащения, могут быть предъявлены в течение общего трёхлетнего срока исковой давности, установленного ГК РФ[3].
Таким образом, по требованиям о возврате излишне уплаченных сумм налогов применяется общегражданский срок исковой давности, если налогоплательщиком пропущен установленный пунктом 7 статьи 78 НК РФ трёхлетний срок на возврат налога в административной процедуре, который исчисляется с момента уплаты.
Момент, когда налогоплательщик узнал о переплате
Признается, что по иску о возврате излишне уплаченных сумм налогов срок исчисляется с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права на уплату налога в должном размере. Это имеет место, если верное исчисление было невозможным в силу объективных и уважительных причин, не зависящих от налогоплательщика[4].
В делах №А43-5792/2020, №А43-3914/2020 налогоплательщики указывали, что узнали о некорректности применения УСН в результате проведения в отношении них выездных налоговых проверок. До ВНП деклараций по УСН принимались налоговыми органами без нареканий в течение нескольких лет, в связи с чем не было оснований сомневаться в правильности исполнения своих налоговых обязанностей. Начало течения трехгодичного срока налогоплательщики отчитывали с даты вступления в силу решений по результатам ВНП.
Здесь уместно было бы вспомнить о позиции Конституционного суда РФ, который неоднократно отмечал: применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 № 417-О, от 02.04.2015 № 583-О).
Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение КС РФ от 12.07.2006 № 267-О).
Однако, в спорах нижегородского предпринимателя Е.И. Лазарева суды доводы налогоплательщика не поддержали, указав, что срок на обращение в суд с требованием о возврате излишне уплаченных налогов должен исчисляться с даты уплаты налога. В качестве причины такого исчисления срока суды указали, что, действуя в рамках схемы дробления бизнеса, все участники схемы действовали умышленно, а, следовательно, знали о неправомерном применении специального налогового режима уже в момент оплаты УСН, а не после вступления в силу решения по результатам ВНП.
Представляется, что подход судов в делах №А43-5792/2020, №А43-3914/2020 не выдерживает критики.
Сам по себе факт привлечения налогоплательщика к ответственности за получение необоснованной налоговой выгоды не лишает его иных налоговых прав (в данном случае право на возврат излишне уплаченных налогов). Иначе кроме законно установленных штрафов за совершение налоговых правонарушений, имели бы место скрытые формы ответственности.
Об этом же говорит нам и пункт 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 где установлено, что признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Указанная правовая позиция последовательно применяется Верховным Судом РФ и арбитражными судами[5].
Примечательно и то, что в анализируемых нижегородских делах, единственным доводом налоговой инспекции о правомерности своего отказа в возврате излишне уплаченного налога, является отсутствие данных о переплате в КРСБ. И это при том, что были поданы уточненные декларации, которые должны были бы быть учтены самой налоговой в карточке налогоплательщика.
Кроме того, налоговое законодательство, в частности ст. 54, 54.1, ст. 78 НК РФ, в принципе не ставит возникновение права налогоплательщика на зачет/возврат излишне уплаченного налога в зависимость от отражения/неотражения соответствующих данных в карточках расчетов с бюджетом.
Очевидно, что причина возникшей проблемы – недобросовестное налоговое администрирование, а вовсе не пропуск сроков или злоупотребления налогоплательщика, допущенные в ином налоговом правоотношении. Представляется, что, опираясь на формальные условия и процедуры, налоговый орган пытается избежать ответственности за собственную безалаберность.
Верховный Суд РФ неоднократно указывал, что налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону[6]. Однако, Арбитражный суд Нижегородской области, к сожалению, дважды не нашел причины обратиться к указанной позиции высшей судебной инстанции.
Как и в какой момент возможно уменьшить действительные налоговые обязательства на сумму ранее уплаченных налогов?
По этому вопросу судебной практикой определена следующая правовая позиция: уменьшение обязанности по уплате недоимки должно решаться инспекцией самостоятельно на этапе исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки[7].
В Постановлении от 16.04.2013 № 15638/12 Президиум ВАС РФ указал, что для проведения зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении инспекции.
Таким образом, инспекция должна, (1) отразить соответствующие суммы УСН в решении; (2) в случае выявления недоимки самостоятельно произвести зачет единого налога, уплаченного в связи с применением УСН, в счет недоимки по налогу на прибыль, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, или/и в счет налога на имущество организаций, а затем (3) скорректировать суммы налогов, подлежащих уплате при выставлении требования об уплате начисленных налоговых платежей.
Представляется, что неотражение налоговой инспекцией в решении по результатам ВНП (даже в случае принятия решения об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности) сумм единого налога, уплаченного в связи с применением УСН, является поводом для обжалования бездействия налогового органа в административном порядке.
Отсутствие же соответствующей корректировки в требовании об уплате начисленных налоговых платежей дает налогоплательщику право оспорить такое требование в порядке главы 24 АПК РФ (после соблюдения обязательной досудебной процедуры урегулирования спора).
Вечные вопросы: кто виноват? и что делать?
С учетом уже вынесенных судебных актов невелика надежда на иную правовую позицию судов по еще не рассмотренным делам. По заявлениям самого предпринимателя, он решительно настроен отстаивать свои права до самых высших судебных инстанций.
Инициатива введения в России специальных налоговых режимом принадлежала Правительству и была направлена на снижение налоговой нагрузки на субъекты малого бизнеса. Важно отметить также, что такие налоговые поступления полностью зачисляются в региональные бюджеты, в отличие от общей системы налогообложения, где налоговые поступления распределяются между регионами и федеральным бюджетом. Таким образом, применение специальных налоговых режимом решает еще одну задачу – финансирование регионального развития.
И хотя в настоящий момент у малого бизнеса очень скромная доля участия в экономике страны, представляется крайне нежелательным совершенно уничтожать ее неоправданно консервативным регулированием. Именно поэтому трудно переоценить важность формирования адекватной практики правоприменения специальных налоговых режимов.
[1] Данный постулат следует из статей 19, 55 (ч. 3) и 57 Конституции Российской Федерации (см. Постановление Конституционного суда РФ от 03.06.2014 № 17-П; определения от 14.12.2004 № 451-О, от 01.10.2009 № 1269-О-О, от 05.03.2014 № 590-О и др.)
[2] Определения СКЭС Верховного суда РФ об отмене актов арбитражных судов с направлением дел на новое рассмотрение от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961 и от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085; постановления АС Восточно-Сибирского округа от 26.03.2018 по делу № А33-29597/2016 и от 21.01.2019 по делу № А33-29597/2016, АС Северо-Кавказского округа от 12.03.2020 по делу № А32-7813/2019.
[5] Так, со ссылкой на указанное положение Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, Верховным Судом РФ вынесены Определения об отмене актов арбитражных судов с направлением дел на новое рассмотрение от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961 и от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085.
[8] За последние 3 года только Верховным судом вынесено около 100 актов по конкретным делам, связанным с дроблением бизнеса.
Читайте также: