Принцип добросовестности исполнения обязанности по уплате налогов и сборов
Обновлено: 17.05.2024
На протяжении 2019 года данный вопрос уже не раз обсуждался на различных площадках. Как Вы считаете, почему потребовалось еще одно обсуждение на таком высоком уровне?
От чего зависит применение законодательства в пользу плательщика при наличии, например, разночтений между государственными органами по одному и тому же вопросу либо изменений подхода одного государственного органа управления? Ведь на практике встречаются ситуации, когда государственный орган, регулирующий те или иные правоотношения, меняет подходы к регулированию при неизменности норм законодательства.
Аналогично и с вопросом разночтений и расхождений позиций различных органов государственного управления к применению одной и той же нормы. Давайте вспомним, что в ч. 2 п. 4 ст. 69 Закона N 130-З содержится норма, которая является прототипом подп. 9.1 Директивы N 4. Эта норма Закона определяет, что в случае неясности или неточности предписаний нормативных правовых актов (до их устранения) суды, другие государственные органы, иные организации (должностные лица) принимают решения исходя из максимального учета законных интересов граждан и юридических лиц. Однако потребовалось принять Директиву N 4 и Декрет N 7 для того, чтобы изменить правоприменительную практику.
Можно ли сказать, что сегодня практика изменилась и сегодня субъект может доказать свою добросовестность государству, а государство, в свою очередь, применяет в отношении субъектов нормы подп. 9.1 Директивы N 4?
Сегодня мы можем констатировать очень важный факт — наличие открытого диалога государства и бизнеса по данным вопросам.
Уверена, именно совместное открытое обсуждение вопросов правоприменительной практики с участием вице-премьера, первых лиц Администрации Президента, Верховного Суда, Генеральной прокуратуры, Следственного комитета, Департамента финансовых расследований, Министерства по налогам и сборам, Государственного таможенного комитета, республиканской адвокатуры и представителей бизнеса дает возможность сформировать правоотношения государства и бизнеса, действительно основанные на принципе добросовестности, а самое важное — на доверии.
Сегодня пока сложно констатировать, что государство в полной мере применяет нормы подп. 9.1 Директивы N 4 и реализует принцип добросовестности в отношениях с бизнесом. Следует понимать, что требуется время, чтобы изменилось восприятие прежде всего государством того факта, что бизнес должен иметь фактическую возможность воспользоваться теми нормами законодательства, которые прописаны для защиты прав субъектов, возможности доказать свою добросовестность. Полагаю, в текущий момент ведущую роль в формировании практики применения государственными органами норм подп. 9.1 Директивы N 4, так же как и практики применения принципа добросовестности, должны взять на себя органы прокуратуры и, безусловно, суды.
В этом году признан утратившим силу Указ N 488, на смену которому пришли нормы п. 4 — 5 ст. 33 НК. Кроме того, в июле текущего года постановлением КГК Республики Беларусь утверждена Инструкция N 3. Как Вы считаете, это возврат к Указу N 488?
Нет, я так не считаю. Конечно, увидев в НК нормы п. 4 ст. 33 НК, затем Указ N 151 и Инструкцию N 3, бизнес почувствовал себя обманутым. Вместе с тем активный диалог государства, открытая позиция в признании существующих проблем правоприменительной практики и партнерский подход государства к формированию подходов к правоприменению норм п. 4 ст. 33 НК — свидетельство изменений в оценке государством последствий подходов, использованных при применении Указа N 488.
Важно преодолеть существующие предрассудки и прийти к пониманию, что правоприменительная практика должна строиться на основе доверия участников правоотношений, а не базироваться только на формальном подходе к применению законодательства, как это имело место в случае с применением норм Указа N 488 и ч. 4 ст. 12.17 КоАП.
Наша страна далеко не первая и тем более не единственная, кто реализует в законодательстве антиуклонительные нормы для противодействия уклонению от уплаты налогов.
На международном уровне действуют Общие правила борьбы с уклонением от уплаты налогов (General Anti-avoidance Rules (GAAR)). В рамках Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) действует план Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) — план действий по противодействию размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения. Международные эксперты единодушно отмечают, что традиционно положительное влияние на снижение налоговых злоупотреблений оказывает снятие административных барьеров и создание благоприятных условий для осуществления предпринимательской деятельности, а также иные меры, стимулирующие плательщиков на добросовестное исполнение налоговых обязательств.
Базовые международные правила борьбы с уклонением от уплаты налогов ОЭСР в качестве основных принципов определяют следующие:
— внедрение законодательных механизмов проверки содержания применяемых бизнесом схем на предмет их легитимности;
— описание признаков сделок, которые формально не противоречат законодательству, но при этом имеют побочный эффект в виде возникновения налоговых льгот, которые государство считает необоснованными и противоречащими духу законов.
Учитывая международные подходы к противодействию уклонению от уплаты налогов, можно констатировать, что в нашей стране первые и необходимые шаги в данном направлении начаты именно с создания благоприятных условий ведения бизнеса и процесс в этом направлении продолжается. Нормы ст. 33 НК являются сегодня законодательным механизмом проверки содержания применяемых бизнесом схем на предмет их легитимности.
В настоящее время Верховный Суд ведет активную работу по подготовке постановления Пленума Верховного Суда по вопросам применения норм ст. 33 НК в совокупности с нормами подп. 9.1 Директивы N 4. В этой связи представляется важным в текущий момент времени задать правильные ориентиры применения норм п. 4 ст. 33 НК в постановлении Пленума Верховного Суда, ориентируя суды на применение основных принципов при оценке деятельности субъектов, совершивших ту или иную хозяйственную операцию, сделку или совокупность сделок, и оценке доказательств, собранных уполномоченным контролирующим органом.
От того, какие практические подходы к применению ст. 33 НК найдут отражение в постановлении Пленума Верховного Суда, как контролирующие органы сегодня подходят к оценке действий субъектов предпринимательской деятельности, зависит доверие бизнеса к государству.
Экспертами Совета по развитию и Ассоциации налогоплательщиков внесено предложение о включении в проект постановления Пленума Верховного Суда положений:
— о разграничении оснований для применения норм п. 4 ст. 33 НК и ч. 4 ст. 12.17 КоАП;
— праве субъектов предпринимательской деятельности обжаловать в суде акт проверки в порядке согласно ст. 227 ХПК, не дожидаясь вынесения решения по акту проверки;
— праве субъекта предпринимательской деятельности заявлять в суде в порядке согласно ст. 116 ХПК ходатайства о приостановлении исполнения решения налогового органа о приостановлении его расходных операций по счетам на период рассмотрения дела судом.
Следует отметить, что приостановление операций по счетам производится именно на основании акта проверки, а не решения по нему, что сразу ставит субъекта в сложное финансовое положение независимо от того, какой правовой путь он выберет: заплатить по акту (единовременное выбытие оборотных средств); обжалование без уплаты сумм, доначисленных по акту проверки (деятельность субъекта парализуется, т.к. приостановление расходных операций не позволяет рассчитываться с контрагентами, выплачивать заработную плату в полном объеме и т.п.).
Вопрос о приостановлении расходных операций всегда являлся болезненным для бизнеса, поэтому такое предложение было озвучено на заседании Совета по развитию 3 октября 2019 года. Мы исходили из того, что законодательство не ограничивает и не исключает право субъекта обжаловать акт проверки сразу в суд. При этом если налоговые органы не имеют законодательной возможности не приостанавливать расходные операции при наличии доначислений по акту проверки, то суд мог бы при открытом рассмотрении мотивированного и обоснованного ходатайства такого субъекта и с учетом обоснованного мнения представителя государства удовлетворить либо отказать в ходатайстве о приостановлении исполнения решения налогового органа о приостановлении расходных операций до окончания рассмотрения дела судом.
Сегодня роль суда в данных вопросах видится бизнесу наиболее важной, т.к. суд в понимании бизнеса, а так и должно быть, это место, где принимаются законные и справедливые решения с учетом добросовестности действий субъекта. Бизнес доверяет суду.
Наши юристы, опыт работы которых в области недвижимости составляет более 15 лет, ежедневно отслеживают изменения в законодательстве Российской Федерации.
Добросовестное исполнение гражданами договорных обязательств, запрет на извлечение преимущества из недобросовестного поведения как основополагающие принципы гражданского законодательства.
Концепцией развития гражданского законодательства Российской Федерации было отмечено, что развитие экономики и становление гражданского общества требуют использовать все возможные меры и средства гражданского законодательства, чтобы обеспечить добросовестное и надлежащее осуществление гражданских прав и исполнение гражданских обязанностей. С этой целью в Концепции был предложен широкий спектр мер, направленных на укрепление нравственных начал гражданско-правового регулирования, введение в гражданское законодательство принципа добросовестности в качестве одного из наиболее общих и важных принципов гражданского права, конкретизация лишаемых правовой защиты "иных форм злоупотребления правом" Таким образом, с 1 марта 2013 г. вступили в силу соответствующие поправки в Гражданский кодекс РФ.
Практически любой гражданин в своей повседневной жизни заключает тот или иной договор. Договор купли-продажи недвижимости, договор страхования, договор займа денежных средств, договор аренды жилого помещения, договор на оказание услуг и т.д. Иногда мы подписываем договор не глядя, иногда вчитываемся в каждый пункт и задаем вопросы. Но не каждый из нас в полной мере осознает ответственность, которая возникает в момент заключения договора. Прежде всего, это регламентируемые общими нормами Гражданского кодекса РФ, принципы добросовестного исполнения своих обязательств и запрет на извлечение преимущества из своего недобросовестного поведения, запрет на злоупотребление правом. Как юрист, разъясняю, что общие нормы, как правило, не прописываются в договоре, но они действуют априори и несут в себе значительную юридическую нагрузку.
А теперь все по порядку.
Что такое договор?
Договор это соглашение двух или более сторон. Заключая договор, любая сторона наделяет себя правами и принимает на себя определенные договором обязанности.
Из договора возникают обязательства. Обязательство это обязанность одного лица совершить в пользу другого лица определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия.
Каждая сторона договора вправе полагаться на то, что договор будет исполнен надлежащим образом. В силу закона, добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются (п.5 ст.10 ГК РФ).
Так, например, продавец недвижимости обязан сообщить покупателю обо всех известных ему недостатках недвижимости, в том числе о скрытых дефектах, а также о произведенных перепланировке и переоборудовании в недвижимости. В противном случае у продавца возникает ответственность в соответствии со ст.557 ГК РФ. Кроме того, умолчание об обстоятельствах, о которых продавец должен сообщить при той добросовестности, которая от него требуется по условиям оборота, может повлечь признание сделки недействительной по иску покупателя в соответствии со ст.179 ГК РФ. Продавец обязан сообщить покупателю об имеющихся обременениях права собственности (кредит банка, обеспеченный залогом недвижимости, наличие арендаторов, нанимателей), а также о наличии судебного спора, предметом которого является недвижимость.
Особо стоит подчеркнуть ответственность сторон сделки по купле-продаже недвижимости с занижением цены объекта недвижимости. Сделка с заниженной стоимостью (с целью уклонения от уплаты налога) попадает под признаки сделки, совершенной с целью, заведомо противной основам правопорядка (ст.169 ГК РФ), а также является притворной сделкой, т.е. сделкой, совершенной с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях (ст.170 ГК РФ) Указанные сделки признаются ничтожными, т.е. не влекущими правовых последствий.
Каковы последствия недобросовестного поведения стороны?
Злоупотребление правом при совершении сделки нарушает запрет, установленный ст. 10 ГК РФ, поэтому такая сделка признается недействительной на основании ст. 10 и 168 ГК РФ. ("Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2015)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.03.2015).
Если злоупотребление правом повлекло нарушение права другого лица, такое лицо вправе требовать возмещения причиненных этим убытков. (п.4 ст.10 ГК РФ).
Примеры из судебной практики.
1. Суд, удовлетворяя иск М. о признании права собственности на жилое помещение, отметил, что истцом добросовестно исполнены обязательства по предварительному договору, однако он лишен возможности самостоятельно оформить право собственности на приобретенное им жилое помещение по не зависящим от него обстоятельствам, т.е. из-за неисполнения сторонами Инвестиционного контракта принятых на себя обязательств. (Апелляционное определение Московского городского суда от 20.01.2015 по делу N 33-1390).
2. Истец, требуя признания сделки недействительной, утверждал, что ей не был известен смысл подписанной ею доверенности на регистрацию договора, т.к. она не владеет испанским языком. Суд, отказывая истцу в удовлетворении исковых требований, указал, что утверждение истца носит надуманный характер, поскольку в силу ч. 3 ст. 1 ГК РФ при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Статьей 9 ГК РФ предусмотрено, что граждане и юридические лица по своему усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права. При таких обстоятельствах, не владея в достаточной мере испанским языком, истец не лишена была возможности заявить нотариусу об этом и отказаться от подписи в документе, однако не сделала этого. В нотариальном переводе доверенности указано, что Б.О. владеет испанским языком, текст доверенности ею прочитан. Истец в течение длительного времени проживала в Испании, обучалась на курсах испанского языка. (Апелляционное определение Московского городского суда от 20.06.2014 по делу N 33-20254).
3. А.Т. обратилась в суд с иском к А.В. о признании утратившим право пользования жилым помещением, снятии с регистрационного учета.
Удовлетворяя исковые требования, суд исходил из того, что ответчик добровольно после расторжения брака покинул жилое помещение, истцом не чинились ему препятствия в проживании в спорном жилом помещении, учел длительность отсутствия А.В. в спорной комнате и признал его утратившим право пользования жилым помещением, снял с регистрационного учета.
А.В. вместе с апелляционной жалобой представил справку ОАО "***" от 11.11.2014 года, согласно которой принадлежащий ему сотовый номер обслуживается в рамках заключенного договора на оказание услуг связи с 04.11.2001 года по настоящее время, что подтверждает доводы ответчика о том, что истец, злоупотребляя правом, не сообщила номер телефона, который с указанного периода не менялся, достоверно был известен истцу, с данного номера он поддерживает отношения и общается с дочерью, которая проживает с истцом. Указанные обстоятельства лишили его возможности представить свои возражения на иск, а также представить доказательства, имеющие существенное значения для дела, которые истец скрыла от суда, что повлекло вынесение незаконного и необоснованного решения.
На основании Распоряжения Префекта САО г. Москвы А.Т. на семью из двух человек (она и дочь) предоставлена двухкомнатная квартира по адресу: *** с обязательством А.Т. сняться с регистрационного учета вместе с дочерью по прежнему месту жительства в течение двух недель с момента оформления права собственности А.Т., *** на жилое помещение и зарегистрироваться по новому месту жительства. В соответствии с вышеуказанным Распоряжением на прежней площади (в комнате коммунальной квартиры) остается проживать А.В., который очередником округа не является.
А.Т. зарегистрировала право собственности на вновь приобретенное жилое помещение, что подтвердила в суде апелляционной инстанции, однако, обязательство о снятии с регистрационного учета не исполнила, пояснила, что приобретенную квартиру сдает внаем другим лицам.
Учитывая изложенные обстоятельства, с учетом положений ст.1 и ст.10 ГК РФ, судебная коллегия приходит к выводу о том, что жилищные права А.Т. ответчиком не нарушены, предъявляя к нему настоящий иск, истец злоупотребила своим правом, которое при указанных обстоятельствах не подлежит защите, в связи с чем решение суда подлежит отмене с вынесением нового решения об отказе А.Т. в удовлетворении исковых требований к А.В. о признании его утратившим право пользования жилым помещением, снятии с регистрационного учета. (Апелляционное определение Московского городского суда от 20 февраля 2015 г. по делу N 33-4181).
4. Я. Г.В. предъявил иск о признании недействительным согласия, которое он дал своей супруге на продажу земельного участка и расположенного на нем здания магазина, а также о признании недействительной сделки по продаже указанного имущества, полагая, что продажа Я.Т.Ф. упомянутого недвижимого имущества по цене более чем в двадцать девять раз ниже установленной рыночной стоимости, о размере которой последняя не могла не знать, нарушает права истца как ее супруга.
Я.Г.В. ссылался на то, что он как супруг продавца спорного имущества, на которое распространяется режим совместной собственности, вправе был рассчитывать на разумную компенсацию за это имущество, законно предполагая добросовестное поведение лиц при совершении сделок с таким имуществом.
Заведомо недобросовестное осуществление гражданских прав (злоупотребление правом) в силу положений статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации не допускается, а в случае установления судом такого характера обстоятельств в действиях стороны в гражданском правоотношении подлежат применению предусмотренные законом иные меры с учетом характера и последствий допущенного злоупотребления.
5. Банк обратился в суд с иском о признании недействительными договоров купли-продажи долей общества, заключенных компанией (продавец) с фирмой и гражданином (покупатели), и о применении последствий недействительности данных сделок в виде признания права компании на 100-процентную долю в уставном капитале общества.
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении исковых требований, указав на недоказанность факта совершения оспариваемых сделок с намерением причинения вреда.
Соглашаясь с выводом суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции отметил, что отсутствие добросовестности покупателей при определении ими цены договоров не может являться основанием для признания данных договоров недействительными.
Арбитражный суд округа оставил названные судебные акты без изменения.
Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила указанные судебные акты, дело направила на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.
В ситуации, когда лицо, оспаривающее совершенную со злоупотреблением правом сделку купли-продажи, представило достаточно серьезные доказательства и привело убедительные аргументы в пользу того, что продавец и покупатель при ее заключении действовали недобросовестно, с намерением причинения вреда истцу, на ответчиков переходит бремя доказывания того, что сделка совершена в интересах контрагентов, по справедливой цене, а не для причинения вреда кредитору путем воспрепятствования обращению взыскания на имущество и имущественные права по долгам. (Определение ВС РФ от 15 декабря 2014 г. по делу N 309-ЭС14-923)
Читайте также: