Получатель по налоговым обязательствам кто это

Обновлено: 05.05.2024

Определение и возникновение отложенных обязательств

Образующееся несоответствие по начисляемой налоговой сумме отражается специальной отчетностью (по положению ПБУ 18/02 для учета расчетов по налогу по прибыли).

По ПБУ показатели разделяются на два вида: временные и постоянные. К первым относят отражаемые в одно время (период) в качестве затрат/поступлений и учитываемые в иной период для обложения. Показатели второго типа в виде поступлений или трат не учитываются по облагаемой базе, но учитываются по бухучету либо наоборот. Следствием образующегося несоответствия по размеру прибыли до налогообложения, большей по поступлениям по бухгалтерской методике учета, чем по налоговой, стало появление отложенного налогового обязательства (ОНО).

ОНО представляет собой отложенную часть налога по прибыли, вызывающую повышение размера налога по прибыли в будущих временных отчетных периодах. Признание указанных обязательств производится в цикле, где произошло образование соответствующих временных разниц.

ОНО = Временные разницы, подлежащие обложению * величина отчисления с прибыли (ставка)

Причинами образования временных разниц, принимаемых к налогообложению, могут быть:

различие методик подсчета амортизации в двух вариантах учета (по налогам, бухгалтерскому методу);
различие видов учета расходных операций: по кассовому методу в бухучете и по налоговому способу методом начислений;
несовпадение в бухучете и при налогообложении методик отражения процентных выплат, производимых предприятиями при использовании привлеченных заемных средств (ссуд, кредитов);
перенос сроков (отсрочка) или оплата частями (рассрочка) налоговых платежей по прибыли.

Видео

Текущий налог на прибыль

Новая редакция ПБУ 18/02 предлагает на выбор два способа формирования в бухгалтерском учете текущего налога на прибыль. Закрепите его в учетной политике.

Способ отсрочки. Текущий налог на прибыль сформируйте на отдельном субсчете к счету 68. Его сумма будет состоять из условного расхода или дохода (УР и УД), ПНР, ПНД, ОНА, ОНО – в этом случае все показатели отражаем так же, как делали раньше. Отложенные налоги отражайте по счету 09 или 77 в корреспонденции со счетом 68. Условный расход, ПНР и ПНД – на счетах 68 и 99:

Дебет 99 Кредит 68

отражен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет 99 Кредит 68

Дебет 68 Кредит 99

Дебет 09 Кредит 68

Дебет 68 Кредит 77

Балансовый способ. Текущий налог на прибыль перенесите из декларации по налогу на прибыль и отразите проводкой по дебету 99 и кредиту 68. Условный расход или доход, ПНР, ПНД на счетах бухучета не отражайте. Отложенные налоги отражайте по счету 09 или 77 в корреспонденции со счетом 99. В бухгалтерском учете будут записи:

Дебет 99 Кредит 68

Дебет 09 Кредит 99

Дебет 99 Кредит 77

Независимо от способа расчета, сумма текущего налога на прибыль будет одинаковой. Это видно из формулы на следующем слайде.

Цель применения

Бесплатно вести бухгалтерский и налоговый учет в веб‑сервисе

Пере на балансовый ведения ПБУ / в С

Почему лучший выбор в 1С — балансовый метод?

не нужно квалифицировать разницу: ПР или ВР;
не применяется правило БУ = НУ + ПР + ВР;
это единственный вариант, полностью автоматически формирующий отложенный налог в соответствии с ;
учет по максимально прост и лаконичен;
остальные варианты требуют анализа всех операций и корректировок в ручном режиме, что трудоемко, с высокой вероятностью ошибок.

Изучите на видеоуроках порядок перехода в 1С на балансовый метод, если ранее в настройках был выбран балансовый с ПР и ВР или затратный.

Постоянные разницы, ПНР и ПНД

Постоянные разницы – это доходы и расходы, которые учитываются в бухгалтерском учете, но не принимаются во внимание в налоговом учете. К ним относят:

суммы превышения фактических расходов, отражаемых в бухгалтерском учете, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения;
расходы по безвозмездной передаче имущества;
убыток, перенесенный на будущее, но который по истечении времени не может быть принят для целей налогообложения.

При появлении постоянных разниц возникает постоянный налоговый расход (ПНР) либо постоянный налоговый доход (ПНД).

ПНР как и ПНД рассчитываются умножением постоянной разницы на ставку налога на прибыль.

ПНР приводит к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.

ПНД приводит к уменьшению налога на прибыль в отчетном периоде.

ПНР и ПНД признаются в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Как отразить временную разницу

Временная разница показывается в бухучете один раз в год — по состоянию на последнее число отчетного года. Чтобы ее отразить, нужно сделать следующие шаги. 1. Найти четыре величины по состоянию на конец отчетного года:

первая — балансовая (то есть остаточная) стоимость всех активов:
вторая — стоимость тех же самых активов, принятая для целей налогового учета;
третья — балансовая стоимость всех обязательств;
четвертая — стоимость тех же самых обязательств, принятая для целей налогового учета.

Далее найти разницу между первой и второй величинами. Полученная цифра — это временная разница.

Также нужно найти разницу между третьей и четвертой величинами. Полученная цифра — тоже временная разница.

Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получатся две временные разницы. Одна возникла из-за различий в стоимости активов. Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств.

Пример 3

У организации есть основное средство первоначальной стоимостью 120 000 руб., других активов нет. Установлено, что в БУ срок полезного использования этого основного средства составляет 4 года, а в НУ — 3 года. За весь период вплоть до конца отчетного года начислена амортизация: в БУ — 30 000 руб., в НУ — 40 000 руб.

Бухгалтер посчитал, что по состоянию на конец отчетного года балансовая стоимость ОС равна 90 000 руб. (120 000 руб. – 30 000 руб.), а стоимость для целей налогового учета — 80 000 руб. (120 000 руб. – 40 000 руб.). К тому же организация создала резерв предстоящих расходов по отпускам, отразив его по кредиту счета 96. Других обязательств нет. На конец года остаток резерва составил 70 000 руб. В налоговом учете аналогичный резерв отсутствует, и его величина равна нулю. Таким образом, по состоянию на конец отчетного года у организации две временные разницы. Первая возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина — 10 000 руб. (90 000 руб. – 80 000 руб.). Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина — 70 000 руб. (70 000 руб. – 0 руб.).

Как определить налогооблагаемую и вычитаемую разницу

АКТИВЫ

НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница

ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница

ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница

НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница

Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получится одна временная разница — либо налогооблагаемая, либо вычитаемая.

Пример 4

Бухгалтер определил, что по состоянию на последний день отчетного года у организации две временные разницы. Первая является вычитаемой, она возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина равна 50 000 руб. Вторая является налогооблагаемой, она возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина равна 70 000 руб.

В случае, когда все указанные действия уже были проделаны годом ранее (то есть при подведении итогов и составлении отчетности за предыдущий год), нужно просто взять прошлогодние данные.

5. Сравнить временную разницу на конец предыдущего года и временную разницу на конец отчетного года. Далее действовать по следующему алгоритму:

6. Создать необходимые проводки (см. табл. 2):

Таблица 2

Какие проводки создать при отражении и погашении ОНА и ОНО

Название операции

Проводка

Сумма проводки

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68

вычитаемая разница, умноженная на ставку налога на прибыль

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77

налогооблагаемая разница, умноженная на ставку налога на прибыль

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09

вычитаемая разница, умноженная на ставку налога на прибыль

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68

налогооблагаемая разница, умноженная на ставку налога на прибыль

Пример 5

На конец предыдущего года у организации образовалась налогооблагаемая временная разница в сумме 60 000 руб. На конец отчетного года у организации образовалась вычитаемая временная разница в сумме 65 000 руб.

Бухгалтер создал проводки: ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 — 12 000 руб. (60 000 руб. × 20%) — погашено ОНО;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 — 13 000 руб. (65 000 руб. × 20%) — отражен ОНА.

Отложенный налог на прибыль равен 25 000 руб.(12 000 руб. + 13 000 руб.).

Подготовить, проверить и сдать бухгалтерскую отчетность в ИФНС через интернет Сдать бесплатно

Состав временных разниц

Минфин расширил список тех ситуаций, в результате которых возникают временные разницы. В частности, теперь в их составе прямо упомянуты оценочные обязательства, которые формируются только в бухгалтерском учете, или резервы, которые есть только в налоговом учете (п. 8 ПБУ 18/02 в ред. 2020 года).

Это разницы, когда организация:

переоценивает активы;
создает резервы по правилам, отличающимся в бухгалтерском и налоговом учете;
признает оценочные обязательства.

Обратите внимание на особенность учета разниц по переоценке внеоборотных активов. Если в результате переоценки мы впервые отражаем в бухучете уценку основного средства или нематериального актива, то делаем проводки в корреспонденции со счетом 91. И эта сумма дает нам постоянную разницу. Когда мы сравниваем балансовую стоимость внеоборотного актива после переоценки и его налоговую стоимость, то появляется еще одна разница. Мы ее должны рассматривать как временную. То есть в результате уценки у нас появятся сразу две разницы – и постоянная, и временная.

Вот еще некоторые из случаев, когда результат операции не отражается в составе прибыли текущего периода:

дооценка основных средств и нематериальных активов, если раньше не было уценки, или их уценка в последующие годы при наличии дооценки (счет 83);
курсовые разницы, которые возникают при пересчете финансовой отчетности иностранного подразделения;
исправление существенной ошибки в бухучете после утверждения бухгалтерской отчетности (счет 84);
изменения в учетной политике, которые влекут ретроспективный пересчет (счет 84).

В результате таких операций балансовая стоимость активов и обязательств меняется, а корректировка относится на счет 83 или счет 84. При сравнении балансовой стоимости

таких активов и обязательств с их налоговой стоимостью будет возникать временная разница.

Отражение в учете: проводки

I. Общие требования. Соотношение положений статьи 54.1 Кодекса с иными предписаниями налогового законодательства

1. Пределы применения ст. 54.1. НК РФ

Статья ст. 54.1. НК РФ направлена на конкретизацию механизма налогового контроля (Определение КС от 29.09.2020 № 2311-О).

2. Налоговые последствия при реальности и нереальности операций

Толкование п.п. 1 и 2 ст. 54.1. НК РФ должно производиться в нормативном единстве с положением подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок.

исполнения надлежащим лицом;
действительного экономического смысла;
наличия деловой цели.

3. Соотношение общих и специальных антиуклонительных норм

правила определения фактического получателя дохода;
правила трансфертного ценообразования;
правила недостаточной капитализации;
правила определения цен сделок по ценным бумагам.

II. Исполнение обязательства надлежащим лицом

4. Пределы применения пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК

Если сделка исполнена не контрагентом, то налогоплательщику отказывается в вычетах (ненадлежащие документы).
Определение налоговых последствий с учетом формы вины и подхода об определении действительного размера налогового обязательства.

5. Необходимость исключения формального подхода

Необходимо исключить формальный подход к оценке возможности исполнения обязательства контрагентом – следует предпринимать меры, направленные на оценку действий самого налогоплательщика и на доказывание противоправного характера этих действий.

6. Правила доказывания того, что контрагент не исполнял обязательство

Доказывание того, что контрагент не исполнял обязательство самостоятельно, производится с учетом совокупности фактов о деятельности и активах контрагента.

7. Приоритет налоговых органов – выявлять умышленные действия налогоплательщиков

Налоговые органы должны получать объяснения по всем фактам (включая повторные – при возникновении противоречий).

Необходимо эффективно использовать все мероприятия налогового контроля (осмотры, допросы, инвентаризации, выемки и т. п.).

8. Признаки умышленной неуплаты налогов

обналичивание денежных средств;
возврат этих средств налогоплательщику или взаимозависимым, подконтрольным лицам.

Бремя доказывания размера операций с реальным исполнителем – на налогоплательщике. Такая информация должна быть представлена на досудебной стадии.

Расходы и вычеты по НДС определяются на основании документов, представленных налогоплательщиком, и документов, полученных при налоговом контроле.

11. Непредставление налогоплательщиком сведений о фактическом исполнителе влечет отказ в налоговых вычетах

12. Правила определения налогов, если налогоплательщик сам выполнил работы

Могут быть учтены расходы и вычеты по НДС в отношении подтвержденных операций (при подтверждении размера затрат (с учетом п. 10).

Доказывается не только неисполнение контрагентом обязательств, но также должен ли был об этом знать налогоплательщик.

14. Критерии оценки выбора контрагента

Стандарт осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах. Проверка (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 62):

деловой репутации;
возможности исполнения;
платежеспособности.

известность на рынке;
рекламирование;
репутация;
опыт;
исполненные контракты;
офис, промплощадка;
наличие субподрядчиков.

15. Активная роль в сборе доказательств относительно выбора контрагента

Следует исследовать в совокупности и взаимной связи обстоятельства относительно заключения и исполнения сделки (включая недочеты в документах).

Необходимо учитывать информацию о контрагенте, размещаемую на сайте ФНС (на момент совершения сделки).

для системной/разовой сделки;
для существенной/несущественной суммы сделки.

17. Налоговые последствия, если налогоплательщик должен был знать (но не знал) о технической роли контрагента и нет спора о факте несения расходов

17.1. Если установлен реальный исполнитель

Вычет расходов и НДС производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах реального исполнителя.

17.2. Если невозможно установить реального исполнителя

Если невозможно установить реального исполнителя, то нет вычета по НДС.
По налогу на прибыль применяется расчетный способ. Налогоплательщик доказывает размер понесенных расходов (с учетом информации о рыночных ценах, прошлых сделках или на основании заключения оценщика).
Действительный размер налогового обязательства устанавливается налоговым органом на основании имеющихся сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении.

18. Взыскание убытков с контрагента

Если налогоплательщику отказано в вычетах, то налогоплательщик вправе требовать взыскания соответствующих убытков с лиц, виновных в их причинении.

19. Оценка субъективной стороны действия налогоплательщика (умысел – неосторожность)

20. Отсутствие вины

V. Наличие у контрагента цели неправомерного уменьшения налоговой обязанности по налогу на добавленную стоимость в связи с операциями, совершенными с налогоплательщиком

21. Отказ в вычете, если налогоплательщик знал о неуплате НДС контрагентом

Общее правило (КС РФ): право налогоплательщика на налоговый вычет по НДС не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате налога на добавленную стоимость.

Но при этом предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.

Отказ в вычете по счетам-фактурам реального контрагента возможен, только если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик знал о налоговых правонарушениях, допущенных контрагентом, и извлекал выгоду из противоправного поведения контрагента за счёт причинения ущерба бюджету РФ.

взаимозависимость;
подконтрольность;
согласованность действий, направленных на неуплату налога.

VI. Изменение юридической квалификации операций

22. Реконструкция налоговых последствий при искажении правовой квалификации операций

При искажении правовой квалификации операций должна быть дана должная правовая оценка данным операциям на основе установления их подлинного экономического содержания с учётом оценки наличия в действиях налогоплательщика разумных экономических или иных причин и обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект.
Налоговые последствия операций определяются исходя из надлежащей правовой квалификации этих операций (прикрываемых операций). Прикрывающие операции в целях налогообложения не учитываются.

23. Наличие альтернативного варианта достижения деловой цели не свидетельствует о злоупотреблении

Налогоплательщики вправе избирать вариант достижения результата экономической деятельности с учетом налоговых последствий, однако при реализации избранного варианта не должны присутствовать признаки искусственности, отсутствия хозяйственного смысла.
Сам по себе факт получения отрицательного экономического результата по сделке не может рассматриваться как свидетельство отсутствия деловой цели.

24. Отличие ошибки в применимой норме НК РФ и искажения в учете квалификации операции

Методологическая или правовая ошибка, выражающаяся в неправильном применении норм права, повлекшая неверную квалификацию операций и оценку налоговых последствий их совершения, сама по себе не подлежит оценке в соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса.

Если налогоплательщиком, совершившим указанную ошибку, при этом не было допущено искажение в учете (отчетности) стоимостных, количественных и (или) иных параметров, характеризующих спорные операции и их экономическую суть (основание предоставления), то его действия, повлекшие неуплату или неполную уплату налога в результате такой ошибки, подлежат квалификации по пункту 1 статьи 122 Кодекса, а не по пункту 3 данной статьи.

VII. Оценка основного мотива операции (критерий деловой цели)

25. Оценка наличия деловой цели

Оценка основного мотива совершения операции представляет собой самостоятельный критерий оценки.
При оценке деловой цели необходимо оценивать, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ.

Доминирующий налоговый мотив может иметь место при реализации решения, не свойственного деловой практике, и которое не может быть обосновано с точки зрения получения экономических выгод и предпринимательского риска (например, присоединение компании с накопленным убытком без актива при отсутствии экономического обоснования), решения, принятого не в своем интересе, а в интересах иного лица с целью его скрытого финансирования.

26. Оценка деловой цели совокупности операций

Достижение деловой цели, реализуемой путем совершения совокупности операций, само по себе не означает, что каждая из этих операций имеет деловую цель.

При анализе совокупности таких операций может быть поставлен вопрос об оценке каждой операции в отдельности, а именно была бы она совершена в отсутствие указанной совокупности, и не являлся ли налоговый мотив основным мотивом совершения той или иной операции и структурирования указанной совокупности операций, сделок.
Такая оценка допустима при условии, что указанная хозяйственная цель с позиции практики делового оборота могла быть достигнута иным образом без совершения спорной операции.

VII. Оценка моделей ведения хозяйственной деятельности в рамках группы лиц, в которую входят налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы

27. Критерии выявления злоупотреблений при дроблении бизнеса

При налоговой проверке налогоплательщика, входящего в группу лиц, в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, необходимо оценивать, ведется ли налогоплательщиком и иными лицами соответствующая деятельность самостоятельно и на свой риск с использованием собственных достаточных трудовых, производственных и иных ресурсов.

По ряду факторов определяется, ведется ли организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих материально-технических и (или) трудовых ресурсов и (или) средств индивидуализации от имени нескольких формально самостоятельных субъектов.

Доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика. При этом учитываются как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. НДС доначисляется в пределах цены, а не сверх сумм, полученных от покупателей.

Федеральная налоговая служба в целях единообразного применения норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс РФ) в связи со сложившейся судебной практикой направляет рекомендации по вопросу установления налоговыми органами действительных налоговых обязательств налогоплательщиков в ходе выездных налоговых проверок в случае пересмотра в ходе выездных налоговых проверок выводов, сделанных по результатам камеральных налоговых проверок; в целях установления фактических налоговых обязательств по налогу на прибыль при доначислении в рамках выездной налоговой проверки иных налогов; при подаче налогоплательщиками уточненных налоговых деклараций после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней.

1. Возможность пересмотра в ходе выездных налоговых проверок выводов, сделанных по результатам камеральных налоговых проверок.

В соответствии с положениями Налогового кодекса РФ налоговые органы в рамках камеральных и выездных налоговых проверок имеют полномочия по доначислению налогоплательщикам дополнительных сумм неуплаченных налогов по сравнению с указанными налогоплательщиками в налоговых декларациях, включая уточненные налоговые декларации.

Поскольку выездные налоговые проверки являются самостоятельной формой налогового контроля, то независимо от выводов, содержащихся в ранее принятых налоговым органом решениях по результатам камеральных налоговых проверок, в том числе выводов об обоснованности возмещения налога на добавленную стоимость, по итогам выездной налоговой проверки налогоплательщику может быть вменена недоимка по налогу.

2. Установление фактических налоговых обязательств по налогу на прибыль в случае доначисления в рамках выездной налоговой проверки иных налогов.

Согласно пункту 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Налогового кодекса РФ.

В силу пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 Налогового кодекса РФ дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.

Президиум Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 утвердил позицию по данному вопросу в пункте 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017).

Однако суды пришли к выводу, что, исходя из необходимости установления налоговым органом в ходе налоговых проверок действительных налоговых обязательств налогоплательщиков в проверяемом периоде, инспекция была обязана уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму начисленного налога на добычу полезных ископаемых в проверяемом периоде (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 09.10.2014 № 302-КГ14-2143).

Также следует отметить, что судами при рассмотрении споров учитываются и обстоятельства возможности (невозможности) определения действительных налоговых обязательств проверяемых налогоплательщиков налоговыми органами.

3. Установление налоговых обязательств при подаче налогоплательщиками уточненных налоговых деклараций после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней.

По смыслу пункта 3 статьи 100 и пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов налоговый орган должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Таким образом, уточненная налоговая декларация, представленная после завершения выездной налоговой проверки и до вынесения инспекцией решения, а также возражения и дополнительно полученные, как от налогоплательщика, так и в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, документы могут являться информацией о действительных обязательствах налогоплательщика.

При этом Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в Определении от 13.09.2016 № 310-КГ16-5041 по делу № А09-6785/2013 по заявлению ИП Гавриша А.М. признала правомерными действия налогового органа по реализации права на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций.

В указанном определении отмечено, что при предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной налоговой проверки в части уточненных данных.

Вместе с тем в соответствии с приведенными нормами права налоговый орган вправе, но не обязан учитывать в решении по результатам проверки показатели уточненных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиками после составления акта выездной налоговой проверки, сохраняя при этом свое право на последующую реализацию возможности осуществления в отношении таких деклараций соответствующих мероприятий налогового контроля.

На основании данного обстоятельства суды пришли к выводу, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция не имела возможности проверить правильность вновь заявленных расходов.

Представленная уточненная декларация, в которой была скорректирована сумма внереализационных расходов и сложилась переплата по налогу на прибыль организаций за 2013 год в размере, превышающем сумму выявленной за этот же период недоимки, отклонен, поскольку показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально, тогда как на момент вынесения инспекцией решения по выездной налоговой проверке камеральная проверка уточненной налоговой декларации не была завершена.

Учитывая данные обстоятельства суды указали, что внереализационные расходы, заявленные в уточненной налоговой декларации, представленной после проведения выездной налоговой проверки, не могли участвовать при формировании налоговых обязательств, установленных по налогу на прибыль организаций в ходе выездной налоговой проверки. Данные расходы не могут учитываться в качестве переплаты по налогу, влияющей на сумму налога, начисленного по результатам выездной налоговой проверки, до окончания камеральной налоговой проверки, результаты которой на момент вынесения оспариваемого решения отсутствовали.

Таким образом, в случае подачи налогоплательщиками уточненных налоговых деклараций после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган имеет право, как на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ) и учет показателей уточненных налоговых деклараций при принятии решения по проверке, так и на повторную выездную налоговую проверку налогоплательщика, на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ. Налоговый орган также вправе проверить уточненные налоговые декларации исключительно в рамках камеральных налоговых проверок.

При принятии решения об учете уточненных налоговых обязательств при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки налоговым органам необходимо учитывать объем и характер уточняемых налогоплательщиками сведений, который должен позволять установить фактические налоговые обязательства налогоплательщика и принять законное и обоснованное решение по результатам налоговой проверки.

Кроме того, налоговым органам при определении действительных налоговых обязательств налогоплательщиков необходимо учитывать положения пункта 7
статьи 78 Налогового кодекса РФ о трехлетнем сроке возврата излишне уплаченного налога, а также иные специальные сроки возврата налогоплательщикам налогов из бюджета (пункт 2 статьи 173, пункт 4 статьи 162.1 Налогового кодекса РФ) или учета сумм полученных убытков за предыдущие налоговые периоды (статьи 283 и 346.18 Налогового кодекса РФ).

По общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Наряду с указанным правилом в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ) также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Федеральная налоговая служба поручает Управлениям Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации довести вышеизложенные рекомендации до нижестоящих налоговых органов.

Действительный государственный советник

Российской Федерации 2 класса

АКЦИЯ ПРОДЛЕНА

ФНС России говорит о ежегодном увеличении поступлений налогов в бюджет при одновременном сокращении проводимых выездных налоговых проверок. Причем растут показатели начислений в связи с добровольным уточнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств (прежде всего по НДС).

Ведущий налоговый юрист, эксперт по сопровождению налоговых проверок и судебному представительству в спорах

Далее в статье для удобства рассматриваемые вызовы в налоговый орган для побуждения налогоплательщика к самостоятельному уточнению налоговых обязательств названы нами обобщено — комиссиями по НДС.

Хотя на практике они сейчас называются налоговыми органами по-разному:

Как построена работа комиссий по НДС

Следует отметить, что вызов на комиссию оформляется уведомлением, в котором, как правило, налоговый орган уже указывает тех контрагентов налогоплательщика, по которым у него имеются вопросы.

По результатам проведения комиссии налоговый орган, как правило, составляет протокол комиссии (рабочей группы), где инспекторы отражают информацию о том, в связи с чем была проведена комиссия, кто на ней присутствовал от налогового органа и от налогоплательщика, а также рекомендации по представлению уточненных налоговых деклараций по НДС и срок на такое представление (на практике, как правило, это срок в пределах двух недель с момента заседания комиссии).

Тем самым, по сути, такие налоговые комиссии на сегодняшний день уже представляют собой самостоятельную форму налогового контроля, при этом примечательно, что в НК РФ вообще не закреплен порядок проведения этой формы контроля.

Вместе с тем нормы статьи 31 НК РФ дают налоговому органу право вызывать в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов, либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением законодательства о налогах и сборах.

При этом зачастую вызов налогоплательщика на подобную комиссию является признаком того, что налоговый орган имеет достаточные сведения о налогоплательщике и его спорных операциях, которые позволяют налоговикам выйти с выездной налоговой проверкой (в том числе с тематической, когда налоговым органом проверяется лишь один какой-либо налог, как правило НДС, за определенный налоговый период) с целью доначисления налогов по операциям с проблемными контрагентами.

При этом налоговые органы в таких ситуациях ссылаются на статью 54.1 НК РФ.

Напомним, что в настоящее время налоговые органы в рамках проверок обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды руководствуются положениями ст. 54.1 НК РФ, в которой закреплены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

В частности, уменьшение налоговой базы (налога) недопустимо, если оно произошло в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения (п. 1 ст. 54.1 ГК РФ).

Налоговый орган может отказать налогоплательщику в праве на уменьшение налоговой базы (налога) в случае наличия сомнений в деловой цели такой сделки (п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Также в пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК содержится требование о том, что обязательство по сделке должно быть исполнено непосредственным контрагентом налогоплательщика и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.

При обнаружении сомнительных контрагентов инспекторы грозят налогоплательщикам проведением выездной налоговой проверки либо (реже) — передачей информации в правоохранительные органы, в случае отказа представить уточненные декларации по НДС.

Что делать, если вызвали на комиссию по НДС

Следует помнить, что на рассматриваемую комиссию вправе явиться не только генеральный директор и главный бухгалтер налогоплательщика, но и представитель по доверенности (например, юрист).

Можно дать следующие рекомендации, как вести себя, если ваша компания получила вызов на комиссию по НДС.

Во-первых, не следует игнорировать вызов на комиссию, лучше явиться в налоговый орган согласно уведомлению.

Получив вызов на комиссию, необходимо подготовить все либо часть истребуемых документов и информации (если было получено соответствующее требование о представлении документов и информации вместе с уведомлением о вызове), а также проанализировать ситуацию и возможные вопросы, подготовиться к ним. Важно дать понять налоговому органу, что налогоплательщику нечего скрывать, и он открыт к диалогу и взаимодействию.

В-третьих, надо проанализировать результаты комиссии (в том числе вместе с налоговым юристом) и сделать выводы, есть ли основания для добровольного уточнения налоговых обязательств по НДС.

Стоит отметить, что на практике многих налогоплательщиков пугает перспектива проведения выездной налоговой проверки и предупреждение налогового органа о дальнейшей передаче сведений в органы полиции. Такая тактика контролеров нередко приносит свои плоды в виде незамедлительного предоставления уточненных налоговых деклараций и доплаты НДС в бюджет.

Однако не следует поспешно исполнять пожелания инспекторов по уточнению своих налоговых обязательств. Необходимо понять, действительно ли есть налоговые риски, проконсультироваться с налоговым юристом, взвесить все за и против и принять наиболее правильное для компании решение.

Как оценить налоговые риски

Надо отметить, что решение зависит от того, как сам налогоплательщик и его руководство смотрит на сложившуюся ситуацию и спорные сделки с сомнительными контрагентами, вызвавшими интерес у налогового органа.

Так, если в действительности спорные контрагенты являются реально действующими организациями, а у вас имеются доказательства реальности самой сделки и ее исполнения именно спорным контрагентом (например, журналы учета пропусков транспорта, свидетельские показания и др.), а также доказательства проявления вами должной коммерческой осмотрительности (в частности, деловая переписка с контрагентом, полученные от него документальные доказательства наличия трудовых ресурсов, транспортных средств, соответствующего опыта и т.д.), то в такой ситуации необходимо занимать позицию об отсутствии правовых оснований для добровольного уточнения налоговых обязательств по спорным операциям и соблюдении налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ.

Ситуация из практики

После направления такого письма в налоговый орган, налогоплательщика не вызывали на комиссии по данному контрагенту. Выездная налоговая проверка также не назначалась.

Читайте также: