Нотариусы обязаны платить налоги

Обновлено: 16.06.2024

Вопрос: В каком размере взимается налог с дохода физических лиц, работающих в нотариальных конторах в качестве помощников, секретарей частнопрактикующих нотариусов по гражданско-правовому договору, а также лиц, замещающих временно отсутствующих частнопрактикующих нотариусов (наделенных полномочиями по временному исполнению обязанностей нотариуса, назначенных приказом Управления Федеральной регистрационной службы по Хабаровскому краю и Еврейской автономной области, по заключенному с частнопрактикующим нотариусом соглашению)?

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ Российские организации, ИП, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

В связи с этим, нотариус, который выплачивает доходы работникам на основании заключенных с ними трудовых договоров, либо на основании гражданско-правовых договоров является налоговым агентом и обязан вести учет доходов, исчислять, удерживать у налогоплательщика и уплачивать в бюджет сумму НДФЛ.
Кроме того, нотариус обязан представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ в порядке, установленном ст. ст. 226 и 230 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 — 221 НК РФ.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банке.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, — для доходов, выплаченных в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы НДФЛ, — для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Порядок наделения полномочиями лица, замещающего временно отсутствующего частнопрактикующего нотариуса, установлен ст. 20 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате от 11.02.1993 N 4462—1 (далее — Основы).
В частности, указанное лицо наделяется полномочиями нотариуса органом юстиции совместно с нотариальной палатой по предложению частного нотариуса из числа лиц, отвечающих требованиям ст. 2 Основ, на основании соглашения, заключенного между нотариусом и лицом, желающим исполнять обязанности нотариуса.

Следует иметь в виду, что лицо, замещающее временно отсутствующего частнопрактикующего нотариуса и наделенное полномочиями нотариуса, осуществляет нотариальные действия за нотариуса с использованием его печати, регистрирует в реестре отсутствующего нотариуса совершенные нотариальные действия и указывает в нем полученные за совершение нотариальных действий денежные средства, составляющие доход частного нотариуса.

При этом лицо, замещающее временно отсутствующего частного нотариуса, самостоятельного дохода от такой нотариальной деятельности не имеет. Согласно ст. 21 Основ за исполнение обязанностей нотариуса указанное лицо получает денежное вознаграждение, обусловленное заключенным соглашением. Кроме того, ответственность за ущерб, причиненный действиями лица, замещающего временно отсутствующего нотариуса, несет сам нотариус.

Таким образом, частнопрактикующий нотариус по отношению к лицу, временно его замещающему на основании заключенного между ними соглашения, является работодателем, и соответственно, исполняет все обязанности налогового агента, предусмотренные действующим налоговым законодательством.

Следует обратить внимание на то, что эти положения не относятся к случаям замещения временно отсутствующего частнопрактикующего нотариуса одного нотариального округа частным нотариусом другого нотариального округа, который осуществляет нотариальные действия с использованием собственной печати, а совершенные нотариальные действия регистрирует в своем реестре.

Отдел налогообложения физических лиц
УФНС России по Хабаровскому краю

АКЦИЯ ПРОДЛЕНА

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Продукты и услуги Информационно-правовое обеспечение ПРАЙМ Документы ленты ПРАЙМ Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 18 августа 2020 г. N 03-15-05/72306 О применении нотариусами, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (работодатели), пониженных тарифов страховых взносов в совокупном размере 15%, установленных для субъектов малого и среднего предпринимательства

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 18 августа 2020 г. N 03-15-05/72306 О применении нотариусами, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (работодатели), пониженных тарифов страховых взносов в совокупном размере 15%, установленных для субъектов малого и среднего предпринимательства

Департамент налоговой политики рассмотрел обращение по вопросу применения нотариусами, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (работодатели), пониженных тарифов страховых взносов в совокупном размере 15%, установленных Федеральным законом от 01.04.2020 N 102-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 102-ФЗ) для субъектов малого и среднего предпринимательства (далее - МСП), и сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 419 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) определено две категории плательщиков страховых взносов:

1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (работодатели) (подпункт 1 пункта 1 статьи 419 Налогового кодекса);

2) лица, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (не работодатели), в частности, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

При этом пунктом 2 статьи 419 Налогового кодекса установлено, что, если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в пункте 1 статьи 419 Налогового кодекса, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию.

Нотариусы, занимающиеся частной практикой, уплачивают страховые взносы за себя в порядке, установленном статьей 430 Налогового кодекса.

Положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 430 Налогового кодекса установлен дифференцированный подход к определению размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в частности, для нотариусов, занимающихся частной практикой, исходя из их дохода: при величине дохода до 300 000 руб. за расчетный период страховые взносы уплачиваются в фиксированном размере (в частности, за расчетный период 2020 года - в размере 32 448 руб.), свыше 300 000 руб. - в фиксированном размере плюс 1,0% суммы дохода, превышающего 300 000 руб.

Страховые взносы на обязательное медицинское страхование уплачиваются только в фиксированном размере (в частности, за расчетный период 2020 года - в размере 8 426 руб.) независимо от величины их дохода.

В случае, если нотариус, занимающийся частной практикой производит выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, то исходя из положений статей 420 и 425 Налогового кодекса он уплачивает страховые взносы с сумм этих выплат и иных вознаграждений по соответствующим тарифам.

Вместе с тем, исходя из положений Федерального закона от 01.04.2020 N 102-ФЗ, для плательщиков страховых взносов, признаваемых субъектами МСП в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 209-ФЗ), установлены начиная с 1 апреля 2020 года и на бессрочный период пониженные тарифы страховых взносов в совокупном размере 15% (10% на обязательное пенсионное страхование и 5% на обязательное медицинское страхование) в отношении части выплат в пользу физического лица, определяемой по итогам каждого календарного месяца как превышение над величиной минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало расчетного периода (далее - МРОТ) (с 01.01.2020 МРОТ - 12 130 рублей).

К выплатам, не превышающим в месяц МРОТ, субъектами МСП применяются общеустановленные тарифы страховых взносов (в размере 30%).

Согласно статье 3 Федерального закона N 209-ФЗ субъекты МСП - это хозяйствующие субъекты (юридические лица и индивидуальные предприниматели), отнесенные в соответствии с условиями, установленными Федеральным законом N 209-ФЗ, к малым предприятиям, в том числе к микропредприятиям, и средним предприятиям, сведения о которых внесены в единый реестр субъектов МСП.

Необходимо отметить, что в соответствии со статьей 6 Федерального закона от 11.02.1993 N 4462-1 "Основы законодательства Российской Федерации о нотариате" нотариус не вправе заниматься предпринимательской и другой оплачиваемой деятельностью, за исключением преподавательской, научной или иной творческой деятельности.

Таким образом, учитывая, что нотариусы, занимающиеся частной практикой, не являются субъектами MCП, то они не вправе применять вышеупомянутые пониженные тарифы с выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев

Обзор документа

Нотариусы, занимающиеся частной практикой, не являются субъектами MCП, они не вправе применять пониженные тарифы страховых взносов с выплат и иных вознаграждений в пользу физлиц.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:

Статус лиц, занимающихся адвокатской и нотариальной деятельностью, а также особенности исчисления и уплаты отдельных видов налогов зависит от того, в какой форме они ведут деятельность: как частнопрактикующие лица или в составе образования. Но, вне зависимости от формы ведения деятельности, единственной доступной системой налогообложения как для частнопрактикующих нотариусов и адвокатов, так и для различных образований является общая система налогообложения.

Налогообложение адвокатов и нотариусов, вне зависимости от выбранной формы ведения деятельности, осуществляется с учетом ряда особенностей, характерных только для указанной группы налогоплательщиков. В соответствии с законодательством нотариусы и адвокаты не являются ИП, а их объединения (коллегии, бюро, консультации) признаются некоммерческими организациями.

Особенности налогообложения указанных лиц напрямую зависят от того, в какой форме ими осуществляется деятельность: единолично или в составе НКО.

Формы ведения деятельности:

Частнопрактикующие нотариусы и адвокаты, учредившие кабинет;
Объединения (бюро, коллегия, юридическая консультация).

Система налогообложения

Важно! Вне зависимости от формы ведения деятельности адвокатом или нотариусом, единственно возможной системой налогообложения для указанных лиц является ОСНО. Связано это с тем, что оказание адвокатских и нотариальных услуг не входит в перечень видов деятельности по которым возможно применение единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и патентной системы налогообложения, а, в отношении использования УСНО, законодатель прямо запрещает применения данного режима адвокатами и нотариусами, вне зависимости от формы ведения ими деятельности.

Единственно возможной системой в итоге оказывается ОСНО.

Рассмотрим вкратце налогообложение каждого вида деятельности указанных лиц.

Налогообложение частнопрактикующих нотариусов и адвокатов

По общему правилу предприниматели на ОСНО уплачивают три основных налога:

НДС;
НДФЛ;
Налог на имущество.

Но так, как нотариусы и адвокаты не являются предпринимателями, для них установлена иной порядок уплаты налогов и применения льгот.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 14 п. 3 и пп. 17 п.2 ст. 149 НК РФ частнопрактикующие нотариусы и адвокаты освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость.

При этом нотариусы освобождены от НДС лишь в части услуг, облагаемых госпошлиной по установленным тарифам. В отношении иных услуг, а также, если стоимость услуги превышает установленный тариф, с разницы взимается НДС.

Адвокаты, в целом освобождены от НДС в отношении оказываемых ими юридических услуг.

Налог на имущество

Указанный налог уплачивается данными плательщиками в том, же порядке, что и физлицами, то есть они не производят его расчет и не сдают налоговые декларации. Налог рассчитывается инспекцией и, в виде уведомления, направляется физлицу для уплаты в установленный законом срок.

Доход, полученный от оказания услуг указанными выше лицами, подлежит обложению подоходным налогом по ставке 13 %.

При расчете суммы налога к уплате данный граждане вправе применить социальные, стандартные, имущественные и профессиональные вычеты.

В течение года им необходимо сделать 3 авансовых платежа и, по окончании года, рассчитать сумму, подлежащую уплате в бюджет. Авансовые платежи самостоятельно не рассчитываются, а уплачиваются по уведомлениям, которые налоговая инспекция им направляет.

Расчет налога инспекция осуществляет, либо в соответствии с декларацией о предполагаемом доходе по форме 4-НДФЛ (если налогоплательщик ее представил), либо на основании дохода, полученного в прошлом году.

В 2017 году авансы необходимо уплатить:

За полугодие (с января по июнь) – до 17 июля;
За 9 месяцев (с июля по сентябрь) – до 16 октября;
За 12 месяцев (октября по декабрь) – до 15 января 2018 года

По итогам года (если доход оказался больше предполагаемого) необходимо доплатить налог в срок до 15 июля 2018 года.

Отчетность по НДФЛ состоит из декларации о предполагаемом доходе по форме 4-НДФЛ, которую должны представлять налогоплательщики (но не всегда это делающие, так как санкции за ее не сдачу налоговым органом, как правило, не накладываются) и годовой отчетности по форме 3-НДФЛ.

Срок сдачи 3-НДФЛ – до 30 апреля года, следующего за отчетным. За 2016 год нотариусы и адвокаты должны отчитаться в срок не позднее 2 мая 2017 года, а за 2017 год не позднее 30 апреля 2018 года.

Страховые взносы

Частнопрактикующие нотариусы и адвокаты в обязательном порядке уплачивают страховые взносы как за себя, так и за наемных работников (при их наличии).

В связи с переходом в 2017 году взносов в ведение ФНС РФ, все страховые платежи, кроме платежей на травматизм, перечисляются по реквизитам налоговой службы. Ставки по фиксированным взносам изменений не претерпели и составляют по-прежнему:

26% - на пенсионное страхование;
5,1% - на медстрахование;

На соцстрахование взносы перечисляются по желанию.

Расчет взносов производится исходя из МРОТ, установленного на отчетный период. В 2017 год МРОТ равен 7500 руб., в связи с чем взносы составляют:

23 400 руб. - на пенсионное страхование;
4 590 руб. - на медстрахование.

Общая сумма выплат по страхованию в 2017 году равна 27 990 руб.

Также, в случае превышения дохода более 300 000 тыс. руб., с разницы необходимо уплатить 1%.

Допустим, за 2017 год был получен доход 1 500 000 руб. С разницы в 1 200 000 руб. (1 500 000 – 300 000 руб.) необходимо уплатить 12 000 руб.

Если частнопрактикующий адвокат или нотариус, является работодателем

При наличии наемных работников указанные лица, в общем порядке производят уплату подоходного налога за сотрудников, а также рассчитывают и уплачивают страховые взносы на пенсионное, медицинское и социальное страхование. Тарифы страховых отчислений за сотрудников в 2017 году изменений не претерпели и составляют:

22% - на пенсионное страхование;
5,1% - на медстрахование;
2,9% - на соцстрахование.

Налогообложение адвокатских образований

Также, как и частнопрактикующие адвокаты и нотариусы адвокатские образования освобождены от уплаты НДС.

Освобождению подлежит лишь деятельность по оказанию юридических услуг.

Если указанные образования оказывают иные услуги, например, по сдаче в аренду имущества, то указанная деятельность подлежит обложению НДС по ставке 18;

НДС уплачивается ежеквартально до 25 числа каждого месяца, следующего за истекшим кварталом. То, есть, например, за 1 квартал налог необходимо уплатить до:

25 июля – 1/3;
25августа – 1/3;
25 сентября 1/3.

Отчетность по НДС представляется ежеквартально до 25 числа следующего месяца.

Налог на прибыль

Доходы адвокатского образования в виде отчислений на содержание указанного образования, а также в сумме членских взносов не подлежат обложению налогом на прибыль.

Налог на имущество

В соответствии со статьей 381 НК РФ имущество адвокатских образований освобождено от обложения данным платежом.

Подводя итоги вышесказанному, отметим основные особенности налогообложения адвокатов и адвокатских образований, а также частнопрактикующих нотариусов:

Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (далее - плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам), если в федеральном законе о конкретном виде обязательного социального страхования не предусмотрено иное.

п.2 ч.1 ст.5 гл.2 Федерального закона от 24 июля 2009 года N 212-ФЗ

3. Если плательщик страховых взносов относится одновременно к нескольким категориям плательщиков страховых взносов, указанным в части 1 настоящей статьи или в федеральном законе о конкретном виде обязательного социального страхования, он исчисляет и уплачивает страховые взносы по каждому основанию.

п.2 ч.1 ст.5 гл.2 Федерального закона от 24 июля 2009 года N 212-ФЗ

База для начисления страховых взносов

Индивидуальные предприниматели, нотариусы и адвокаты, занимающиеся частной практикой, уплачивают за самих себя страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года.

См. Постановление Правительства России от 27 января 2014 г. № 57 "О стоимости страхового года на 2014 год"

24 июля этого года был опубликован Федеральный закон от 23.07.2013 № 237-ФЗ, изменяющий порядок определения фиксированного размера пенсионных взносов для предпринимателей, адвокатов, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой. Теперь размер взносов будет определяться в зависимости от дохода, получаемого самозанятыми лицами. Изменения действуют с 1 января 2014 года.

Порядок определения размера пенсионных взносов

Фиксированный размер пенсионных взносов, перечисляемых самозанятыми гражданами, определяется исходя из увеличенного в 12 раз двукратного размера МРОТ и страхового тарифа.

См. ч. 1.1 ст. 14 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ

В 2013 году вышеуказанные лица должны уплатить в ПФР за себя 32 479 руб. 20 коп. Причем эта сумма постоянная и не изменялась в зависимости от величины полученного дохода.

С 1 января 2014 года размер страхового взноса, перечисляемого в ПФР предпринимателями, адвокатами и нотариусами за себя, будет определяться в зависимости от того, превысила ли величина доходов пороговую сумму в 300 000 руб.

Если доходы плательщика взносов за расчетный период не превышают указанную сумму, то в ПФР необходимо будет перечислить фиксированный платеж.

В 2014 году его размер будет определяться следующим образом:

5 554 x 12 x 26%

МРОТ - минимальный размер оплаты труда, установленный на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы;
26% - тариф пенсионных взносов, установленный п. 1 ч. 2 ст. 12 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

Например

МРОТ на 1 января 2014 года: 5 554 рубля в месяц,
страховой тариф: 26 процентов.

Таким образом, сумма страховых взносов составит 17 тысяч 328 руб. 48 коп.

5 554 х 26% х 12.

При превышении годового дохода суммы 300 тысяч рублей страховые взносы будут определяться как произведение МРОТ и тарифа страховых взносов, увеличенное в 12 раз + 1 процент от суммы превышения "порогового" дохода в 300 тысяч рублей. Но общая сумма при этом не должна быть больше, чем 8 МРОТ х 26% х 12.

Важно помнить, что:

Фиксированный платеж, перечисляется не позднее 31 декабря текущего расчетного периода. Сумму взносов, исчисленную с дохода, превышающего 300 000 руб., необходимо будет уплатить не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим расчетным периодом.
Общая сумма страховых взносов в ПФР, перечисляемых за себя плательщиками, доход которых превышает 300 000 руб., ограничена предельной величиной. Она рассчитывается исходя из увеличенного в 12 раз восьмикратного МРОТ, установленного на начало года, за который уплачиваются взносы, и тарифа 26%. Таким образом, при условии, что предпринимателям, нотариусам и адвокатам, доход которых превышает 300 000 руб., за 2014 год в ПФР необходимо будет перечислить за себя не более 129 916 руб. 80 коп.
Размер дохода плательщика взносов определяется по правилам Налогового кодекса РФ в соответствии с тем режимом налогообложения, который применяет конкретный плательщик (общий режим, ЕСХН, УСН, ЕНВД, ПСН). Если применяется несколько режимов налогообложения, то доходы от деятельности следует суммировать. Данные правила установлены новой ч. 8 ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
Согласно Закону № 237-ФЗ изменен и порядок расчета пенсионных взносов главами крестьянских фермерских хозяйств. Напомним, что в этом году они должны уплатить пенсионные взносы за себя и членов хозяйства, как и иные самозанятые лица, исходя из увеличенного в 12 раз двукратного размера МРОТ и страхового тарифа. За 2014 г. фиксированный размер пенсионных взносов будет определяться как произведение однократного годового МРОТ, тарифа страховых взносов и количества членов хозяйства, включая его главу. Данный размер не будет зависеть от величины доходов хозяйства. Соответствующие изменения внесены в ч. 2 ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
Уплата может производиться как одной, так и несколькими суммами в течение года.
Данные о доходах граждан в Пенсионный фонд будут направлять сами налоговики в срок до 15 июня года, следующего за расчетным периодом.
Плательщикам взносов необходимо вовремя сообщать о том, заработанной сумме. Если доход не превышает 300 тысяч рублей, страховые взносы (как и раньше) должны быть уплачены не позднее 31 декабря текущего года.
C суммы дохода, превышающей 300 тысяч, - не позднее 1 апреля следующего года. Если эти сроки сдачи отчетности будут нарушены, то размер страховых взносов будет рассчитан по максимальной ставке, исходя не из одного, а из восьми МРОТ. Каким бы маленьким не был при этом размер дохода.
Например, если, индивидуальный предприниматель, который должен платить страховой взнос, исходя из одного МРОТ (17 тысяч 328 руб. 48 коп) пропустит срок отчета о доходах (до 1 апреля каждого года, следующего за расчетным периодом), Сумма платежа превысит 138 тысяч рублей. А если уплата не последует, то будут начисляться. А это еще 40 процентов от 138 тысяч рублей. Таким образом, в год "страховому уклонисту" может набежать до 200 тысяч рублей. Эти деньги Пенсионный фонд вправе взыскать по суду.

Особенности уплаты НДФЛ

Адвокат, учредивший адвокатский кабинет, представляет в налоговый орган в пятидневный срок по истечении месяца со дня появления дохода от занятия частной практикой налоговую декларацию по форме 4-НДФЛ.

Не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговый орган представляется декларация по форме 3-НДФЛ.

Уплата авансовых платежей по налогу производится на основании налоговых уведомлений. Расчет их суммы производится налоговым органом на основании суммы предполагаемого дохода, указанного в форме 4-НДФЛ.

Общая сумма налога уплачивается не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Бурова Анна Сергеевна, аспирант кафедры административного и финансового права Российского университета дружбы народов.

Статья посвящена рассмотрению налогово-правового статуса частнопрактикующих нотариусов как особых субъектов налогового права с учетом установленных для них налоговым законодательством специальных налоговых прав и обязанностей. Также подробно анализируется теоретический материал и судебная практика, раскрывающие различные аспекты по данной проблематике.

Ключевые слова: нотариус, правовой статус, налогово-правовой статус, субъект налогового права, налоговые правоотношения, налоговый агент.

Tax legal status features of privately practicing notary

Burova Anna Sergeevna, postgraduate student of specialized department of administrative and financial law of Peoples' Friendship University of Russia.

The article is devoted to consideration of tax legal status of privately practicing notaries, as special subjects of the tax right, owing to some special tax rights and duties, established for them by the tax legislation. Also the article contains the detailed analysis of a theoretical material and legal precedents, opening various aspects on this problematics.

Key words: notary, legal status, tax legal status, subject of the tax right, tax legal matters, tax agent.

В юридической науке правовой статус определяется как юридически закрепленное положение субъекта в обществе, фиксирующее его фактический (социальный) статус и реальное положение в обществе, и выражается в совокупности законодательно закрепленных государством в конституции и иных нормативно-правовых актах прав и обязанностей субъектов, а также полномочий государственных органов и должностных лиц, с помощью которых они выполняют свои социальные роли .

См., напр.: Чепурнова Н.М., Серегин А.В. Теория государства и права: Учебное пособие. М.: ЕАОИ, 2007. С. 401; Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М.: Юристъ, 2004. С. 215.

Налогово-правовой статус имеет непосредственную связь с имущественными и связанными с ними неимущественными отношениями, направленными на аккумулирование налоговых платежей в доход государства , и является одной из основных категорий налогового права, потому что от его сущности, содержания, а также правового закрепления зависит эффективность налоговых отношений с участием как налогоплательщиков, так и налоговых агентов.

Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011. С. 222.

Основой налогово-правового статуса субъекта является его налоговая правосубъектность, выражающаяся в потенциальной способности участвовать лично либо через представителя в налоговых правоотношениях, т.е. быть субъектом налогового права.

Основными субъектами налогового права являются налогоплательщики как частные субъекты, с одной стороны, и государство в лице налоговых органов как публичных субъектов - с другой .

Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск: Юридический институт, 2006. С. 168.

Согласно ст. 19 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать соответствующие налоги и сборы.

К физическим лицам НК РФ относит российских граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства. В отдельную подгруппу выделяются индивидуальные предприниматели. С 1 января 2007 г. было устранено неоднозначное отношение налоговых органов к нотариальной деятельности как к предпринимательской, а частнопрактикующие нотариусы были окончательно исключены из категории индивидуальных предпринимателей для целей налогообложения и отнесены к категории физических лиц.

См.: Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" // СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. 1). Ст. 3436.

Обязательными элементами правового статуса налогоплательщиков выступают закрепленные налоговым законодательством субъективные права и обязанности в сфере налогообложения, а также юридическая ответственность, посредством которых государство устанавливает, регулирует и охраняет общественные отношения в сфере налогообложения .

См., напр.: Крохина Ю.А. Указ. соч. С. 233; Елизарова Н.В. Налоговое право: Учебник. МИЭМП, 2010. С. 36; Демин А.В. Указ. соч. С. 167.

Для целей налогообложения и определения налогово-правового статуса представляют наибольший интерес именно частнопрактикующие нотариусы, поскольку, несмотря на схожий правовой статус с государственными нотариусами, равные с ними права и одинаковые обязанности при совершении всех предусмотренных законодательством нотариальных действий, регулирование их финансового положения имеет свою принципиальную специфику.

По мнению специалиста в области нотариата Н.Н. Миллера, в налоговых правоотношениях частнопрактикующие нотариусы выступают в качестве самостоятельных налогоплательщиков и налоговых агентов .

См.: Миллер Н.Н. Налогообложение нотариусов, занимающихся частной практикой // Бюллетень нотариальной практики. 2004. N 5. С. 31.

Другие исследователи склоняются к рассмотрению частнопрактикующих нотариусов как субъектов налоговых правоотношений в трех ипостасях: в качестве физических лиц, собственно лиц, занимающихся профессиональной деятельностью, а также налоговых агентов .

См.: Богомазова Г.Г. Формирование налогооблагаемой базы частнопрактикующих нотариусов с 1 января 2007 года // Нотариальный вестник. 2007. N 7. С. 51; Гончаров А.И., Щербинин А.А. Особенности налогообложения нотариальной деятельности // Налоги и финансовое право. 2009. N 3. С. 133 - 134.

Дело в том, что на сегодняшний день частнопрактикующие нотариусы обязаны уплачивать в соответствующий бюджет федеральный налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) с сумм доходов от своей профессиональной деятельности, а также страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.

Поскольку нотариусы вправе заниматься наряду с профессиональной нотариальной деятельностью, научной и преподавательской деятельностью (ст. 6 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате) , то у них возникает потенциальная налоговая обязанность по уплате НДФЛ с доходов от такой деятельности, а при наличии соответствующего имущества - по уплате реальных налогов с него, а именно регионального транспортного налога и местных налогов (земельного налога и налога на имущество физических лиц).

Утверждены Верховным Советом РФ 11 февраля 1993 г. // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. N 10. Ст. 357.

При этом при наличии нанятых работников - сотрудников нотариальной конторы у нотариуса как работодателя возникает обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет (внебюджетные фонды) в отношении их НДФЛ и страховых взносов.

Интересным также является мнение, что специфика налогово-правового статуса нотариусов выражается в том, что они выступают в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в триедином статусе: как налогоплательщики, как налоговые агенты, а также как специальные субъекты, участвующие в исполнении плательщиками сборов обязанности по уплате государственной пошлины .

См.: Королев Д.А. Правовое регулирование отношений по взиманию государственной пошлины при осуществлении нотариальной деятельности: Автореф. дис. . к.ю.н. М., 2011. С. 11.

Профессор А.В. Демин различает общий налогово-правовой статус, которым наделяются все налогоплательщики - физические лица и организации, независимо от их индивидуальных и групповых особенностей, и специальный, вытекающий из принадлежности лица к выделяемой по определенным критериям (организационно-правовая форма, вид деятельности, численность работающих, объем выручки и т.п.) категории налогоплательщиков либо связанный с уплатой конкретного налога. Общий статус налогоплательщика в полном объеме регулируется частью первой НК РФ, специальный, как правило, - частью второй НК РФ. Права и обязанности налогоплательщика, составляющие общий налогово-правовой статус, могут быть названы основными, специальный налогово-правовой статус - специальными .

См.: Демин А.В. Указ. соч. С. 178.

Основные положения общего налогово-правового статуса налогоплательщиков закреплены в ст. 21 и 23 НК РФ и распространяются на нотариусов как физических лиц.

Следуя предложенной профессором А.В. Деминым логике, можно заключить, что специальный налогово-правовой статус, в котором нотариусы выступают как участники налоговых правоотношений, характеризуется наличием специальных прав и обязанностей, помимо указанных в ст. 21 и 23 НК РФ.

Как уже было отмечено выше, с 1 января 2007 г. частнопрактикующие нотариусы были отнесены для целей налогообложения к категории физических лиц. В силу ст. 143 НК РФ частнопрактикующие нотариусы не являются плательщиками НДС. Поэтому их специальные налоговые права и обязанности связаны в первую очередь с уплатой НДФЛ.

Как физические лица нотариусы обязаны уплачивать НДФЛ с доходов от своей деятельности и вправе получать стандартные, социальные и имущественные вычеты согласно положениям ст. 218 - 220 НК РФ.

При этом, как и индивидуальные предприниматели, по данному налогу они имеют право на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, могут не вести бухгалтерский учет (п. 2 ст. 6 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете") , а также обязаны:

самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ (ст. 227 НК РФ);
исчислять налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов в порядке, определяемом Министерством финансов РФ (п. 2 ст. 54 НК РФ);
самостоятельно определять состав расходов, принимаемых к профессиональному налоговому вычету в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций";
учитывать в составе своих расходов суммы начисленной амортизации на основные средства в соответствии с положениями расчета налога на прибыль организаций (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ);
представлять в налоговый орган по месту жительства по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций (пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ);
сообщать в налоговый орган об открытии (о закрытии) счетов, предназначенных для осуществления ими профессиональной деятельности по месту своего жительства, в течение семи дней со дня открытия (закрытия) таких счетов (п. 3 ст. 23 НК РФ).

Однако, в отличие от индивидуальных предпринимателей, нотариусы не должны применять контрольно-кассовую технику при осуществлении наличных денежных расчетов , а также не вправе получать профессиональный налоговый вычет по НДФЛ в размере 20 процентов общей суммы доходов при невозможности документального подтверждения своих расходов (п. 1 ст. 221 НК РФ) и использовать упрощенную систему налогообложения (пп. 10 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

См.: письмо МНС России от 14 апреля 2004 г. N 33-0-11/285@.

А в отличие от организаций, несмотря на необходимость расчета профессиональных расходов по НДФЛ в порядке, установленном для налога на прибыль организаций, убытки прошлых лет, понесенные нотариусом как физическим лицом, не уменьшают его налоговую базу по данному налогу (п. 4 ст. 227 НК РФ).

Поэтому, как справедливо отмечает профессор Г.А. Волкова, частнопрактикующие нотариусы, не будучи обозначенными в понятиях ст. 11 НК РФ в качестве отдельной категории налогоплательщиков, т.е. получив статус физического лица для исполнения своих налоговых обязанностей, тем не менее не получили возможности исчислять налоговую базу по правилам, установленным для физических лиц. Для нотариусов были установлены совершенно особые условия формирования налоговой базы, постановки на учет, представления декларации и другие условия, связанные с исполнением ими налоговых обязанностей, что позволяет сделать вывод о появлении налогоплательщиков с особым налоговым статусом .

См.: Волкова Г.А. Правовой статус нотариусов, занимающихся частной практикой, и налогообложение их доходов. Часть 1 // Нотариальный вестник. 2010. N 4. С. 16.

Представленный анализ прав и обязанностей нотариуса как налогоплательщика подтверждает данное утверждение.

Нотариус при уплате НДФЛ не может руководствоваться только правилами, установленными для физических лиц, поскольку извлекает налогооблагаемые доходы при осуществлении самостоятельной, свободно избранной им деятельности на основе частной собственности, на свой страх и риск, отвечая по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание (ст. 24 ГК РФ) , что роднит его с индивидуальным предпринимателем.

При этом режим налогообложения, установленный налоговым законодательством для индивидуальных предпринимателей, также к нему неприменим, поскольку деятельность частнопрактикующих нотариусов, обеспечивающих на профессиональной основе защиту прав и законных интересов граждан и юридических лиц, является особой юридической деятельностью, осуществляемой от имени государства, что гарантирует доказательственную силу и публичное признание нотариально оформленных документов и предопределяет специальный публично-правовой статус нотариусов . Данная деятельность не является предпринимательством или какой-либо иной не запрещенной законом экономической деятельностью и не преследует цели извлечения прибыли, что согласуется со ст. 1 Основ о нотариате . Данные особенности в результате многочисленных судебных споров и привели к исключению нотариусов из категории индивидуальных предпринимателей для целей налогообложения.

Поскольку общие налоговые права, установленные ст. 21 НК РФ, распространяются и на налоговых агентов, то специальный налогово-правовой статус частнопрактикующих нотариусов как налоговых агентов заключается в наличии специальных налоговых обязанностей.

Основные обязанности налоговых агентов определены ст. 24 НК РФ, обязывающей правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему страны на соответствующие счета Федерального казначейства, вести учет исчисленных, удержанных и перечисленных в соответствующие бюджеты налогов с начисленных и выплаченных доходов налогоплательщикам, в том числе по каждому налогоплательщику персонально, предоставлять в налоговые органы по месту своего учета документы, необходимые для контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов, а также в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Конкретные обязанности нотариуса, действующего в качестве налогового агента, установлены ст. 226 НК РФ, согласно которой на них возлагается: самостоятельное исчисление, удержание и уплата (перечисление) НДФЛ в бюджет по месту своего учета в налоговом органе в отношении доходов налогоплательщиков, с зачетом ранее удержанных сумм налога в соответствии с установленным НК РФ порядком.

Кроме того, частнопрактикующие нотариусы обязаны вести по установленной форме учет доходов, фактически выплаченных и полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, а также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о начисленных, удержанных и перечисленных налогах по доходам физических лиц истекшего налогового периода, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Также по заявлениям физических лиц частные нотариусы обязаны выдавать им справки о полученных доходах и удержанных налогах по установленной форме.

Также несмотря на то, что нотариусы не являются плательщиками НДС с доходов от своей деятельности, в соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ, если они выступают арендаторами федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, предоставленного им государственными и местными органами, на них возлагается обязанность налоговых агентов по исчислению, удержанию из суммы арендной платы, уплачиваемой арендодателю, и уплате в бюджет соответствующей суммы НДС отдельно по каждому арендованному ими объекту недвижимости.

Таким образом, несмотря на отнесение налоговым законодательством частнопрактикующих нотариусов к физическим лицам, а не к самостоятельной категории налогоплательщиков, как отдельные субъекты налогового права они участвуют в налоговых правоотношениях, обладая тремя статусами. Помимо общего налогово-правового статуса физических лиц, нотариусы также имеют специальный налогово-правовой статус налоговых агентов и, исходя из специфики публично-правовой природы нотариальной деятельности, - специальный налогово-правовой статус, свойственный им как лицам, занимающимся профессиональной деятельностью по оказанию нотариальных услуг.

Литература

Богомазова Г.Г. Формирование налогооблагаемой базы частнопрактикующих нотариусов с 1 января 2007 года // Нотариальный вестник. 2007. N 7.
Волкова Г.А. Правовой статус нотариусов, занимающихся частной практикой, и налогообложение их доходов. Часть 1 // Нотариальный вестник. 2010. N 4.
Гончаров А.П., Щербинин А.А. Особенности налогообложения нотариальной деятельности // Налоги и финансовое право. 2009. N 3.
Елизарова Н.В. Налоговое право: Учебник. МИЭМП, 2010.
Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск: Юридический институт, 2006.
Королев Д.А. Правовое регулирование отношений по взиманию государственной пошлины при осуществлении нотариальной деятельности: Автореф. дис. . к.ю.н. М., 2011.
Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011.
Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М.: Юристъ, 2004.
Миллер Н.Н. Налогообложение нотариусов, занимающихся частной практикой // Бюллетень нотариальной практики. 2004. N 5.
Чепурнова Н.М., Серегин А.В. Теория государства и права: Учебное пособие. М.: ЕАОИ, 2007.

Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности. --> Мы используем файлы Cookie. Просматривая сайт, Вы принимаете Пользовательское соглашение и Политику конфиденциальности.

Читайте также: