Налоговая неправомерно взыскала налог

Обновлено: 17.05.2024

Директора и бухгалтеры нередко сталкиваются с необоснованными решениями налоговой инспекции. ФНС при копеечной задолженности по налогам и сборам в качестве обеспечительной меры приостанавливает операции по всем счетам налогоплательщика, хотя на них лежат суммы, в десятки раз превышающие недоимку. Например, крупный поставщик пищевой каменной соли недоплатил в бюджет буквально 1 коп., а налоговики арестовали счет на 77 млн руб. (дело А60-46155/2018).

Такое происходит из-за ошибок – как самих компаний, так и инспекторов, а также из-за технических сбоев. По закону обязанность по уплате налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление на счет Федерального казначейства денег с банковского счета компании. Если налогоплательщик неправильно указал в платежном поручении номер счета казначейства и наименование банка получателя, налог считается неуплаченным. То есть ошибки в номере счета и названии банка – вина компании. Однако другие ошибки в платежных поручениях не препятствуют уплате налога. Например, если у налоговой инспекции поменялся код причины постановки на учет, а налогоплательщик указал старый код.

Как же возникают мелкие недоимки? Если налоговый орган замечает ошибку в поручении и она не мешает перечислению налога в бюджет, он принимает решение об уточнении платежа. При этом налоговый орган доначисляет пени за период с момента фактической уплаты налога до дня, когда инспекция приняла решение уточнить платеж.

Обнаружив ошибку, налоговый орган обязан скорректировать детали платежа и убрать его из невыясненных платежей. И если инспекция этого не сделала, не заметив, что деньги уже поступили в бюджет, приостановление операций по счетам компании незаконно.

В этом случае государство (в лице инспекции ФНС) ответственно за убытки, которые компания понесла из-за блокировки счета, а также обязано уплатить проценты на заблокированную сумму. Раньше взыскать такие убытки или проценты было практически невозможно: суды отказывали налогоплательщикам, так как те не могли доказать, что ФНС нанесла им экономический ущерб.

Позже в деле производителя пищевой каменной соли суд установил, что перед приостановлением операций по счету предприятие заключило со Сбербанком договор об открытии банковского вклада на сумму 77 млн руб. на семь дней под процентную ставку 5% годовых. Но банк отказал компании в размещении депозита из-за блокировки ее счета налоговиками, и компания не получила 73 800 руб. процентов. Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили иск компании.

Другая компания полгода судилась с налоговой инспекцией, пытаясь взыскать проценты по остатку на счете. Две инстанции поддержали налоговиков, указав, что сам факт приостановки расходных операций не причинил компании убытков и что она не собиралась расходовать деньги, размещенные на счете. Однако кассация безоговорочно поддержала компанию. Суд объяснил, что для взыскания процентов по остатку на счете достаточно двух фактов: что решение налоговой инспекции признано незаконным и что на счете находится определенная сумма денег.

Если компания (или ИП) столкнулась с неправомерными действиями налоговой инспекции и желает взыскать с ФНС убытки, а также проценты на остаток по замороженному счету, ей нужно сделать следующее:

1. Обжаловать решение налогового органа о принудительном взыскании недоимки, пеней и штрафов. Если это решение будет признано незаконным, инспекция должна отменить обеспечительные меры (приостановление операций по счету).

2. Доказать, что предприятие систематически размещает свободные денежные средства на депозитах хотя бы на несколько дней. Суд должен убедиться в добросовестности налогоплательщика – что тот действительно хотел получить проценты, а не пытается обогатиться за счет государства.

3. Иметь на счете достаточно денег, чтобы можно было обратиться в банк с просьбой разместить депозит. Как только ФНС вынесет решение о приостановлении операций, нужно обращаться в банк и просить открыть вклад. Таким образом можно зафиксировать упущенную выгоду из-за незаконной блокировки счета.

4. Получить письменный отказ банка в размещении депозита со ссылкой на запрет налоговой.

5. Обратиться в арбитражный суд по месту нахождения налогового органа и предоставить документы, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства.

Проценты рассчитываются исходя из ставки рефинансирования Банка России, которая действовала в указанные периоды (абз. 3 п. 9.2 ст. 76 НК РФ).

Конституционный Суд РФ 24 марта 2017 года принял постановление № 9-П, которым подтвердил возможность взыскания задолженности по налогам в качестве неосновательного обогащения (далее – Постановление № 9-П).

НДФЛ как неосновательное обогащение

Поводом для рассмотрения дела Конституционным Судом РФ послужили жалобы граждан на нарушение их конституционных прав и свобод нормами ГК РФ и НК РФ, примененными в конкретных судебных делах. В частности, по мнению подателей жалобы, их конституционные права и свободы были нарушены в результате применения судами общей юрисдикции ст. 32, 48, 69, 70, 101 НК РФ, а также ст. 2 (пункта 3), 9, 196, 199, 200, 980, 1102 ГК РФ в делах о взыскании налоговыми органами задолженности по НДФЛ. На основании указанных статей суды общей юрисдикции пришли к выводу о возможности взыскания в качестве неосновательного обогащения задолженности по НДФЛ, образовавшейся в результате получения физическими лицами имущественного налогового вычета в отсутствие законных оснований.

КС РФ прекратил производство по делу в части проверки положений ст. 9, 196, 199, 200 и 980 ГК РФ. Другие положения ГК РФ и НК РФ были признаны соответствующими Конституции РФ, так как:

– не исключают возможность взыскания с налогоплательщика денежных средств, полученных им вследствие неправомерно (ошибочно) предоставленного по решению налогового органа имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц, в порядке возврата неосновательного обогащения в случае, если эта мера оказывается единственно возможным способом защиты фискальных интересов государства;

– предполагают, что соответствующее требование может быть заявлено (в случае если предоставление имущественного налогового вычета было обусловлено ошибкой самого налогового органа) в течение трех лет с момента принятия ошибочного решения о предоставлении имущественного налогового вычета; если же предоставление имущественного налогового вычета было обусловлено противоправными действиями налогоплательщика, то налоговый орган вправе обратиться в суд с соответствующим требованием в течение трех лет с момента, когда он узнал или должен был узнать об отсутствии оснований для предоставления налогоплательщику имущественного налогового вычета;

– исключают применение в отношении налогоплательщика, с которого взысканы денежные средства, полученные им вследствие неправомерно (ошибочно) предоставленного имущественного налогового вычета, иных правовых последствий, если только такое неосновательное обогащение не явилось следствием противоправных действий самого налогоплательщика, и не иначе как в рамках системы мер государственного принуждения, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Несмотря на то, что Постановление № 9-П касается только вопросов взыскания налоговой задолженности, образовавшейся в результате ошибочного предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ, на наш взгляд, оно может стать ящиком Пандоры не только для налогоплательщиков физических лиц, не осуществляющих предпринимательской деятельности, но и для организаций / индивидуальных предпринимателей (так как может распространить свое действие на другие отношения, связанные с уплатой налогов).

Новый способ защиты фискальных интересов

НК РФ содержит множество механизмов, позволяющих налоговому органу обеспечивать в досудебном порядке наполняемость бюджета и осуществлять контроль за уплатой налогов. К таковым относятся выездные и камеральные налоговые проверки (ст. 88 и 89 НК РФ), повторные выездные налоговые проверки вышестоящими налоговыми органами в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку (п. 10 ст. 89 НК РФ), принудительное взыскание налога за счет имущества налогоплательщика (ст. 46–48 НК РФ) и др.

Для того чтобы не допустить необоснованное вмешательство налоговых органов в деятельность налогоплательщика, указанные механизмы в НК РФ намеренно ограничены определенными в НК РФ процедурами и сроками. В частности, налоговые органы могут проверить только три года, предшествующие году вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ), они ограничены сроком проведения проверок и не могут запрашивать документы за рамками указанного срока (ст. 88, 89 НК РФ, п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57), процедура взыскания налоговых платежей также ограничена процессуальными сроками (ст. 46–48 НК РФ) и др.

В Постановлении № 9-П КС РФ, анализируя механизмы досудебного урегулирования налоговых споров и принудительного взыскания недоимки, приходит к выводу, что общие (стандартные) налоговые процедуры с учетом установленных в НК РФ ограничений "не во всех случаях позволяют обеспечить восстановление фискальных интересов государства" (стр.9 Постановления № 9-П). На помощь налоговым органам в такой ситуации приходит гражданско-правовой механизм – взыскание неосновательного обогащения. Со ссылкой на практику Европейского Суда по правам человека Конституционный Суд РФ отмечает, что "органы власти не должны быть лишены права исправления ошибок, даже вызванных их собственной небрежностью; в противном случае нарушался бы принцип недопустимости неосновательного обогащения" (стр.10 Постановления № 9-П). Таким образом, по мнению КС РФ, взыскание налоговыми органами с налогоплательщика налоговой задолженности представляет собой "способ исправления ошибок", прибегать к которому можно в случае, если такой способ оказывается единственно возможной мерой для обеспечения неукоснительного соблюдения конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы (стр.10 Постановления № 9-П).

Несмотря на то, что данный подход рассмотрен КС РФ только в плоскости необоснованно предоставленного имущественного вычета по НДФЛ, он может быть, на наш взгляд, использован налоговыми органами и применительно к другим ситуациям. Нужно обойти ограничение трехлетнего срока на проведение налоговой проверки? Пропущен срок на вынесение решения о взыскании задолженности? У территориального налогового органа нет оснований для проведения повторной выездной проверки? Во всех этих случаях можно воспользоваться процедурой исправления ошибок и взыскать сумму налоговой задолженности в качестве неосновательного обогащения, так как обращение к данному способу будет "единственно возможной, вынужденной мерой для обеспечения неукоснительного соблюдения конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы".

Конституционный Суд РФ обращает внимание, что новый способ взыскания налоговой задолженности ограничивается трехлетним сроком исковой давности, при исчислении которого нужно учитывать "специфику соответствующих правоотношений" (стр. 10–11 Постановления № 9-П). Начало этого срока должно определяться с учетом объективных критериев, установленных НК РФ (окончание налогового периода, истечение срока, установленного в требовании и др.). В частности, в ситуации с ошибочно предоставленным имущественным вычетом по НДФЛ данный срок должен исчисляться с момента принятия ошибочного решения о предоставлении имущественного налогового вычета. Если налоговые органы начнут перекладывать указанный способ взыскания налоговой задолженности на другие налоги, исчисление срока исковой давности станет актуальной проблемой для судов с учетом того, что ни в НК РФ, ни в ГК РФ не содержится подобного специального срока, а КС РФ дал весьма широкие ориентиры для определения начала его исчисления.

Недобросовестный налогоплательщик

Между тем правовая неопределенность при использовании налоговым органом нового механизма взыскания задолженности не самая большая проблема для налогоплательщиков. Конституционный Суд РФ отметил, что исчисление срока исковой давности с учетом "объективных критериев", установленных НК РФ, не распространяется на ситуации, когда предоставление имущественного налогового вычета обусловлено "противоправными действиями налогоплательщика" (стр.12–13 Постановления № 9-П ). Аналогичный вывод сделан в отношении освобождения от "иных последствий". На наш взгляд, под "иными последствиями" могут подразумеваться штраф за несвоевременную уплату налога (ст. 122, 123 НК РФ) и пени (ст. 75 НК РФ), предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Так, КС РФ отмечает, что иные правовые последствия (помимо взыскания самой суммы неосновательного обогащения) также наступают в случае, если неосновательное обогащение явилось следствием "противоправных действий самого налогоплательщика" (стр. 13 Постановления № 9-П). Примечательно, что в Письме от 04.04.2017 № СА-4-7/6265@ ФНС России, разъясняя указанные положения Постановления № 9-П территориальным налоговым органам, использовало давно забытый термин "недобросовестный налогоплательщик". Таким образом, КС РФ признал за налоговым органом право на взыскание налоговой задолженности в качестве неосновательного обогащения, указал на наличие ограничений, связанных с реализацией данного права, однако отметил, что такие ограничения не распространяются на недобросовестных налогоплательщиков.

Появление нового механизма взыскания налоговой задолженности, а также напоминание КС РФ о том, что гарантии прав и свобод перестают действовать, если речь идет о недобросовестном налогоплательщике, вызывают профессиональные опасения. Будет ли Постановление № 9-П использовано для развития новых судебных доктрин в налоговом праве, станет ли началом возрождения старых доктрин или не выйдет за рамки вопроса ошибочного предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ, покажет время.

12 января Федеральная налоговая служба России направила в свои территориальные органы для сведения и использования в их работе письмо, в котором разъясняется порядок применения выводов, содержащихся в Постановлении Конституционного Суда РФ от 8 декабря 2017 г. № 39-П.

КС РФ счел оспариваемые законоположения соответствующими Конституции, но при этом разъяснил их конституционно-правовой смысл, в частности, указав на недопустимость двойного взыскания налоговых недоимок.

В ситуации, когда уголовное дело в отношении физического лица прекращено по нереабилитирующим основаниям, и налоговый орган предъявляет к такому лицу в суд иск о возмещении вреда в порядке ст. 1064 ГК РФ, основания для привлечения к деликтной ответственности устанавливаются судом в порядке гражданского судопроизводства. Федеральная налоговая служба обращает внимание налоговых органов на то, что выводы КС РФ о необходимости доказывания состава гражданско-правового нарушения и дополнительного исследования всех обстоятельств относительно деликта в отдельном судебном процессе не распространены на случаи разрешения вопроса о гражданском иске одновременно с вынесением в отношении физического лица приговора, а также наличия вступившего в силу приговора суда. В данном случае действуют нормы о преюдициальном характере установленных приговором обстоятельств.

Указывается, что особое внимание с учетом позиции КС РФ необходимо уделять доказательствам причастности привлекаемого к ответственности физического лица к хозяйственной деятельности организации и влияния на ее действия. Поскольку Судом не рассматривалась конституционность п. 2 ст. 1064 ГК РФ и ранее им высказывалась позиция об отсутствии оснований для признания его положений нарушающими конституционные права граждан, в гражданских исках налоговым органам необходимо указывать на презюмирование вины причинителя вреда, поскольку в силу указанной нормы бремя доказывания отсутствия вины возлагается на ответчика.

В письме подчеркивается, что необходимо исключать ситуации взыскания ущерба в двойном размере: один раз – с юридического лица в порядке налогового законодательства, а второй – с физического лица в порядке гражданского законодательства. Также ФНС указывает, что привлечение физического лица к гражданско-правовой ответственности за вред, причиненный публично-правовому образованию в размере подлежащих зачислению в его бюджет налогов организации-налогоплательщика, возникший в результате уголовно-противоправных действий этого лица, возможно лишь при исчерпании либо отсутствии правовых оснований для применения предусмотренных законодательством механизмов удовлетворения налоговых требований за счет самой организации или лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам в порядке, предусмотренном действующим законодательством.

По словам Валентина Моисеева, главные тезисы, которые доносит ФНС до территориальных инспекций, – это презумпция вины физического лица, к которому налоговый орган предъявляет иск о возмещении вреда, причиненного налоговым преступлением, и утверждение о том, что размер возмещаемого ущерба не подлежит снижению, вопреки позиции Конституционного Суда, с учетом его имущественного положения.

Адвокат также отметил позицию ФНС о том, что ущерб подлежит взысканию с причинителя вреда даже в случае, если не доказано его обогащение в результате налогового преступления, а сам факт обогащения налоговые инспекции должны доказывать практически любыми косвенными признаками, в том числе увеличением благосостояния родных.

Как пояснил Валентин Моисеев, столь жесткий подход ФНС не является новостью – ранее налоговая служба уже ориентировала нижестоящие инспекции на максимально активное взыскание налоговых недоимок с контролирующих лиц, но в рамках банкротных процедур и субсидиарной ответственности (Письмо ФНС России от 16 августа 2017 г. № СА-4-18/16148@).

Убытки с директора за неуплату налогов собственники компании, как правило, взыскивают до банкротства предприятия. Такое право у них появляется после вступления в силу решения налогового органа.

Кто может требовать, а кому придется отвечать

Круг лиц, с которых можно взыскать убытки за неуплату налогов, фактически не ограничен, говорит Никита Саттаров из ПБ Олевинский, Буюкян и партнеры Олевинский, Буюкян и партнеры Федеральный рейтинг. группа Банкротство (включая споры) (high market) 25 место По выручке на юриста (менее 30 юристов) 45 место По выручке Профайл компании × .

единоличный исполнительный орган – директор, президент, управляющая компания;
участники коллегиальных органов управления – члены совета директоров, правления, дирекции, наблюдательного совета;
лицо, которое может определять действия компании.

Если фирма не находится в банкротстве (ст. 65.2–65.3 ГК):

участники или акционеры общества;
директор или управляющая компания. Например, к бывшему руководителю или участникам коллегиальных органов;
члены органов управления. Например, к гендиректору или фактически контролирующим лицам.

Что нужно доказать и как это сделать

действовал при конфликте интересов и не сообщил об этом. Например, руководитель от имени фирмы совершил сделку, в которой был лично заинтересован;
скрыл от участников компании достоверную информацию о сделке;
совершил сделку без необходимого одобрения;
после увольнения не передал юрлицу документы об обстоятельствах, из-за которых у фирмы возникли проблемы;
действовал в ущерб интересам компании, о чем знал или должен был знать. Например, заключил заведомо невыгодную сделку или сделку с фирмой-однодневкой.

принял решение и не учел известную ему информацию, которая в той ситуации имела значение;
до принятия решения не попытался получить необходимые для этого сведения;
совершил сделку без обычных для своей компании процедур. Например, не согласовал ее с юротделом или бухгалтерией.

Источник: Постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 62.

Куда больше проблем обычно возникает с подтверждением причинно-следственной связи между действиями руководителя и возникновением убытков, комментирует еще один обязательный элемент доказывания Петров. Обосновать такую связь можно. Например, указать, что в компании неправильно осуществлялся документооборот, из-за чего нарушилось ее функционирование, подсказывает эксперт.

Что входит в состав убытков

По общему правилу топ-менеджер обязан возместить убытки в размере штрафов и пеней, говорит Петров. О том, возможно ли взыскать с директора суммы доначислений, мнения судов расходятся. Например, в деле № А75-14978/2016 АС Западно-Сибирского округа ответил на этот вопрос отрицательно и посчитал, что обязательства по уплате налогов не являются убытками фирмы: компания в любом случае заплатила бы эти деньги в бюджет, если бы изначально соблюдала закон.

Советы руководителю: как отбиться от иска

На первый взгляд может показаться, что отличный аргумент в пользу топ-менеджера – одобрение спорной сделки акционерами компании или членами ее коллегиального органа. Но на практике такая ссылка вряд ли поможет руководителю.

Еще в 2013 году ВАС разъяснил, что одобрение сделки не исключает ответственности директора за причиненные убытки. Одобрение сделки лишь расширяет список возможных ответчиков. Так, кроме руководителя в него могут войти и те, кто голосовал за нее.

Юлия Михальчук, советник юрфирмы Saveliev, Batanov & Partners Saveliev, Batanov & Partners Федеральный рейтинг. группа Арбитражное судопроизводство (крупные споры - high market) группа Банкротство (включая споры) (high market) Профайл компании ×

Тем не менее отчаиваться директору не стоит. Есть несколько более универсальных аргументов, которые суд с гораздо большей вероятностью примет во внимание.

топ-менеджер действовал в рамках обычного предпринимательского риска. Это основание освобождения от ответственности прямо предусмотрено в ст. 53.1 ГК;
налоги не платились по объективным причинам. Например, чтобы избежать более страшных последствий для компании. Например, начисления штрафных санкций или ареста имущества, поясняет Петров;
руководитель проявил должную осмотрительность при планировании сделки и выборе контрагента, приводит возможный аргумент председатель МКА Адвокаты и Бизнес Адвокаты и Бизнес Федеральный рейтинг. группа Разрешение споров в судах общей юрисдикции группа Арбитражное судопроизводство (средние и малые споры - mid market) группа Уголовное право 7 место По выручке на юриста (менее 30 юристов) 19 место По выручке Профайл компании × Дмитрий Штукатуров. Для использования этого довода нужно указать на конкретные действия, которые свидетельствуют, что управленец исследовал риски и не обнаружил угроз, поясняет Кононов;
к ответственности фирму привлекли из-за действий, которые не являются однозначно незаконными. Например, если в практике нет устоявшейся оценки тех или иных схем налоговой оптимизации. Но такой аргумент, скорее всего, потребует подтверждения уполномоченных органов, предупреждает Рихтерман. Его возможно получить через разъяснения, добавляет она.

Читайте также: