Модернизация полностью самортизированного основного средства налоговый учет

Обновлено: 03.05.2024

Модернизация основных средств хозяйственным способом

Комплекс мер, направленный на усовершенствование оборудования, улучшение его технических качеств и восстановление, по сути является модернизацией. Данные меры позволяют продлить срок эксплуатации оборудования, повысить его производительность, точность, безопасность работы и легкость обслуживания.

Бухгалтерский учет

Первоначальная стоимость основного средства может меняться в таких случаях, как
модернизация, достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и
переоценка (п. 14 ПБУ 6/01).
Затраты на модернизацию основного средства относятся на увеличение первоначальной стоимости объекта (п. 26, п. 27 ПБУ 6/01) и учитываются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” с последующим списанием в дебет счета учета основного средства либо учитываются обособленно на счете 01 “Основные средства” с заведением отдельной инвентарной карточки на сумму произведенных затрат (п. 42 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, далее – Методические указания).
Работы по модернизации могут быть проведены как собственными силами, так и с
помощью подрядных организаций. В первом случае затраты по выполненным работам
следует отразить по Дт 08 (субсчет 08.03 “Вложения во внеоборотные активы”) и Кт 10
(16, 23, 68, 69, 70), во втором – по Дт 08 (субсчет 08.03 “Вложения во внеоборотные
активы”) и Кт 60.
Согласно п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается путем
начисления амортизации.
При увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате
модернизации годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из
остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и
реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования, в том числе
пересмотренного срока полезного использования объекта в соответствии с п. 20 ПБУ
6/01 (письма Минфина России от 15.12.2009 № 03-05-05-01/81, от 23.06.2004 № 04-02-
14/144).
Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем завершения
модернизации основного средства, с учетом новых условий (п. 21 ПБУ 6/01, п. 60
Методических указаний), а именно:

Амортизация = (первоначальная стоимость ОС + затраты на модернизацию объекта – сумма амортизации, начисленной до ввода в эксплуатацию модернизированного объекта) / (СПИ, который установлен при вводе ОС в эксплуатацию + СПИ после модернизации – срок, в течение которого начислялась

При модернизации основного средства собственными силами оправдательными
документами, подтверждающими ее проведение, могут быть требования-накладные на
передачу материалов соответствующему подразделению, акты на их списание, заказы-
наряды.
Датой осуществления модернизации для бухгалтерского учета будет дата составления
акта (п. 71 Методических указаний, п. 27 ПБУ 6/01), в котором должны быть указаны
полная стоимость выполненных работ и дата их окончания. Для этих целей может
применяться акт о приеме-сдаче модернизированных объектов основных средств
(например, по унифицированной форме № ОС-3 или самостоятельно разработанной
форме акта).
Разница в порядке отражения амортизации основного средства в бухгалтерском и
налоговом учете приводит к необходимости применения ПБУ 18/02 “Учет расчетов по
налогу на прибыль”, утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н.
Налоговый учет
В случае проведения достройки, дообрудования, реконструкции, модернизации,
технического перевооружения, частичной ликвидации основного средства (п. 2 ст. 257
НК РФ) в целях налогового учета меняется первоначальная стоимость объекта.
Более подробно об изменении первоначальной стоимости ОС см. в материале
“Изменение первоначальной стоимости ОС в результате модернизации”.
Сумма ежемесячной амортизации рассчитается в этом случае следующим образом:
О выполнении работ хозспособом см. в материале “Выполнение строительно-монтажных
работ для собственного потребления (хозспособом)”.

Амортизация = (первоначальная стоимость ОС +
затраты на модернизацию объекта) * (1/СПИ, который
установлен при вводе ОС в эксплуатацию) * 100%.

Пошаговая инструкция:
в программе 1С:Бухгалтерия 8 (ред. 3.0)
Ремонт4_БП

Полностью самортизированный объект основных средств, фактически используемый при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд, продолжает числиться в бухгалтерском и налоговом учете организации.

В данной статье мы подробно на конкретном примере рассмотрим порядок оформления операций в программе 1С:Бухгалтерия 8 редакция 3.0 при модернизации полностью самортизированного объекта основных средств.

Пример.

Оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01.01 и 02.01 представлены на Рис. 1.

Руководством организации было принято решение о модернизации вышеназванного объекта основных средств. В этих целях 01 апреля 2020 г. было приобретено оборудование, требующее монтажа, стоимостью 120 000 руб., в том числе НДС 20% (20 000 руб.). Монтаж оборудования производился силами сторонней организации (подрядным способом). Стоимость монтажных работ составляет 24 000 руб., в том числе НДС 20% (4 000 руб.). В этом же месяце, 06 апреля 2020 г., был подписан Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств. Срок полезного использования данного объекта основных средств, в результате проведенной модернизации, увеличен приказом по организации еще на 12 месяцев. Амортизационной премией организация не пользуется.

При проведении документ оприходует оборудование в бухгалтерском и налоговом учете по дебету счета 07, выделит на счет 19.01 сумму предъявленного поставщиком НДС и сформирует запись в регистр накопления НДС Предъявленный.

Документ Поступление и результат его проведения приведены на Рис. 2.

Сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования, подлежит вычету после принятия оборудования на учет и при наличии счета-фактуры.

В программе вычет предъявленного НДС может быть осуществлен непосредственно в документе Счет-фактура полученный, при включенном флажке Отразить вычет НДС в книге покупок датой получения, либо с помощью регламентного документа Формирование записей книги покупок в конце квартала. Но необходимо помнить, что вышеназванный флажок не оказывает никакого влияния на момент вычета НДС при приобретении оборудования − объектов основных средств и оборудования к установке. НДС по данным видам активов в программе принимается к вычету только с помощью регламентного документа.

Данную операцию в программе удобно выполнить с помощью документа Передача оборудования в монтаж.

В табличной части документа выбирается передаваемое в монтаж оборудование.

Пример документа Передача оборудования в монтаж и результат его проведения представлены на Рис. 4.

На дату подписания акта приема-сдачи стоимость монтажных работ в бухгалтерском и налоговом учете также относится в дебет счета 08.03.

Для отражения этой операции в программе можно воспользоваться документом Поступление с видом операции Услуги.

При проведении документ сформирует в бухгалтерском и налоговом учете проводку Дт 08.03 – Кт 60.01 и выделит в бухгалтерском учете по дебету счета 19.08 сумму предъявленного подрядчиком НДС. Документ также сформирует запись в регистр накопления НДС Предъявленный.

Пример документа Поступление и результат его проведения приведены на Рис. 5.

Регламентный документ Формирование записей книги покупок необходимо формировать в программе ежеквартально в последний день налогового периода по НДС.

При проведении документ в бухгалтерском учете формирует проводки по принятию сумм НДС к вычету (Дт 68.02 – Кт 19.ХХ), списывает регистр накопления НДС предъявленный и формирует записи в регистр накопления НДС Покупки (в книгу покупок).

Документ Формирование записей книги покупок и результат его проведения показаны на Рис. 7.

В бухгалтерском учете после завершения модернизации, в соответствии с п. 27 ПБУ 6/01, затраты на модернизацию объекта основных средств увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств.

В целях налогообложения прибыли, в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ, в случае модернизации также изменяется (увеличивается) первоначальная стоимость основных средств.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту, то есть срок полезного использования может быть увеличен. В целях налогообложения срок полезного использования амортизируемого имущества также может быть увеличен, но в пределах амортизационной группы (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Для отражения вышеназванных операций в программе используется документ Модернизация ОС.

Давайте вспомним. При вводе в эксплуатацию для данного объекта основных средств в бухгалтерском учете и в целях налогообложения был установлен срок полезного использования, равный 37 месяцам. Эти месяцы закончились в ноябре прошлого года. Фактический срок полезного использования на момент модернизации составляет 42 месяца. Поэтому если мы хотим, чтобы после модернизации объект амортизировался еще 12 месяцев, нам необходимо указать новый срок полезного использования, равный 54 месяцам.

Документ Модернизация ОС и сформированная им проводка представлены на Рис. 8.

Амортизация по модернизированному полностью самортизированному объекту основных средств начнет начисляться в бухгалтерском и налоговом учете начиная с месяца, следующего за месяцем завершения работ по модернизации, то есть с мая 2020 г.

В бухгалтерском учете при применении линейного способа сумма ежемесячных амортизационных отчислений по модернизированному объекту основных средств рассчитывается исходя из его остаточной стоимости (в нашем случае равна нулю), увеличенной на сумму затрат по модернизации и оставшегося срока полезного использования (п. 60 Методических указаний).

В целях налогообложения прибыли подобное правило не прописано, поэтому начисление амортизации по модернизированному объекту основных средств производится исходя из увеличенной в результате модернизации первоначальной стоимости и увеличенного (нового срока) полезного использования.

Кроме бухгалтерских проводок документ Модернизация ОС делает еще записи в регистры сведений по учету основных средств. Нас интересуют новые параметры амортизации по бухгалтерскому и налоговому учету (Рис. 9).

В бухгалтерском учете все понятно: новый срок полезного использования составляет 54 месяца, срок использования для вычисления амортизации составляет 12 месяцев (54 мес. – 42 мес.), стоимость для вычисления амортизации составляет 120 000 руб. (это стоимость модернизации). Следовательно, амортизация с мая 2020 г. в бухгалтерском учете будет начисляться по следующей формуле:

Ам бу = СТ ост бу / СПИ ост бу = 120 000 руб. / 12 мес. = 10 000 руб.

В целях налогообложения мы видим в регистре только новый срок полезного использования, первоначальная же стоимость после модернизации составляет 490 000 руб. (370 000 руб. + 120 000 руб.). Следовательно, амортизация в налоговом учете будет рассчитываться по следующей формуле:

Ам ну = СТп ну / СПИ ну = 490 000 руб. / 54 мес. = 9 074,07 руб.

Справка-расчет амортизации за май 2020 г., подтверждающая наши расчеты, и соответствующая проводка регламентной операции показаны на Рис. 10

В результате использования разных правил расчета суммы амортизации, в бухгалтерском учете и в целях налогообложения, суммы начисленной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, естественно, отличаются. Сумма начисленной амортизации по бухгалтерскому учету превышает, в данном случае, сумму амортизации по налоговому учету на 925,93 руб. Поэтому в программе, в соответствии с ПБУ 18/02, при начислении амортизации регистрируются вычитаемые временные разницы (ВВР). Эти временные разницы ежемесячно будут приводить, при закрытии месяца, к начислению (признанию) отложенного налога − отложенного налогового актива (ОНА).

Сумму признания ОНА можно рассчитать по формуле:

ОНА = ВВР * СТнп = 925.93 руб. * 20% = 185,19 руб.

Справка-расчет Отложенного налога на прибыль и соответствующая проводка регламентной операции приведены на Рис. 11.

Таким образом, отложенный налоговый актив будет признаваться ежемесячно в течение оставшегося срока полезного использования объекта основных средств (12 месяцев). Погасится ОНА, только когда стоимость объекта, в результате начисления амортизации, будет полностью списана и в бухгалтерском, и в налоговом учете, либо это может произойти при его досрочном списании с бухгалтерского учета.

М.М. Журко,
Преподаватель Отдела обучения 1С:
Франчайзи Ю-Софт

Модернизация ‒ это изменение технологического или служебного назначения оборудования, обновление объекта, приведение его в соответствие с новыми требованиями и нормами, техническими условиями, показателями качества. Первоначальные нормативные показатели функционирования объекта улучшаются (повышаются) ( п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ, п. 3.2 разд. III Официальной статистической методологии определения инвестиций в основной капитал на федеральном уровне, п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 № МС-1-23/1480).

Реконструкция представляет собой переустройство объекта, связанное с совершенствованием производства (для увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции). Изменяются первоначальные параметры самого объекта или его частей. Например, меняется площадь зданий, количество этажей, проводится замена или восстановление несущих строительных конструкций и т. п. ( п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ, п. 14 ст. 1 Гражданского кодекса РФ, п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 № МС-1-23/1480).

Модернизацию и реконструкцию проводят, чтобы изменить назначение ОС или улучшить его характеристики ( Письмо Минфина России от 22.03.2017 № 03-03-06/1/16312).

Учёт модернизации и реконструкции ОС с 2022 года

Например, к фактическим затратам по улучшению ОС относятся:

Если в ходе мероприятий по улучшению ОС извлечены материальные ценности (например, запчасти, металлический лом), которые можно продать или использовать другим способом, то нужно вычесть из сумм фактических затрат расчётную стоимость этих ценностей. Расчётная цена определяется самостоятельно, например, исходя из справедливой стоимости ценностей, чистой стоимости продажи и др. При этом она не должна быть выше затрат на улучшение ОС ( п. 15 ФСБУ 26/2020).

В зависимости от целей дальнейшего использования можно признать извлечённые материальные ценности:

Можно также увеличить первоначальную стоимость ОС на сумму завершённых капитальных вложений на улучшение ОС ( п. 18 ФСБУ 26/2020, п. 24 ФСБУ 6/2020).

Проводки

Содержание операции

Дебет

Кредит

Фактические затраты на улучшение ОС включены в капитальные вложения

Оприходованы материальные ценности, извлечённые в процессе модернизации (реконструкции) ОС

Затраты на улучшение ОС включены в его первоначальную стоимость

С помощью СПС КонсультантПлюс вы будете легко ориентироваться в законодательстве, вовремя отслеживать все изменения.

Порядок начисления амортизации

Начисление амортизации по ОС, которое находится в процессе модернизации, реконструкции, дооборудования или достройки, приостанавливать не нужно ( п. 30 ФСБУ 6/2020).

Перед тем как начислить амортизацию по модернизированному (реконструированному) ОС, необходимо проверить, не нужно ли изменить элементы амортизации этого объекта и, в первую очередь, срок его полезного использования ( п. 37 ФСБУ 6/2020).

Срок полезного использования ОС после модернизации (реконструкции) может не измениться, а может увеличиться. Если есть оснований для изменения срока полезного использования или других элементов амортизации, нужно принять соответствующее решение и оформить его документально.

Изменения в налоговом учёте

Федеральный закон от 02.07.2021 № 305-ФЗ внёс некоторые корректировки в правила расчёта амортизации при модернизации (реконструкции).

Что именно изменилось:

1) Уточнено, что при реконструкции первоначальная стоимость изменяется независимо от размера остаточной стоимости ОС. Аналогичное правило действует при достройке, дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации и т. д.

2) Скорректирован порядок амортизации для случая, когда в результате модернизации (реконструкции) срок полезного использования ОС не увеличился. В этом случае организация должна применять норму амортизации, которую определили по первоначально установленному сроку полезного использования.

Эти изменения вступят в силу 1 января 2022 года.

В СПС КонсультантПлюс можно ознакомиться с примерами расчёта амортизации после модернизации (реконструкции).

Вопрос

Каким образом, согласно новым ФСБУ учитывать модернизацию полностью самортизированного ОС?

Ответ

Затраты на модернизацию полностью самортизированного ОС относят на увеличение его первоначальной стоимости ( п. 18 ФСБУ 26/2020, п. 24 ФСБУ 6/2020).

Нужно проверить элементы амортизации и увеличить СПИ самортизированного ОС и продолжить или возобновить начисление амортизации по нему.

Модернизация – это процедура, в ходе которой имущество может быть достроено, переоборудовано, реконструировано. Итогом данных действий всегда является повышение начальной стоимости актива.

Как ведется учет амортизации в это время, требуется ли ее начисление в ходе изменений? Требуется ли ее пересчет после окончания всех процедур?

Расчет в бухгалтерском учете

Конечной целью рассматриваемой операции всегда является улучшение качественных характеристик объекта, повышение его производительности, эффективности. Иными словами, данный процесс осуществляется, чтобы основное средство стало лучше и прибыльнее.

Произведенные в ходе данных мероприятий траты собираются по дебету счета 08, далее переносятся на стоимость основного средства проводкой Дт 01 Кт 08.

То есть первоначальное значение стоимости, по которой объект был учтен в бухгалтерии на 01 счете, увеличивается в процессе модернизации.

Что происходит с амортизацией?

Нужно ли приостанавливать амортизационные накопления?

Если срок выполнения работ по улучшению равняется или превышает 12 месяцев, то ежемесячное начисление амортизации приостанавливается до полного прекращения всех работ по основному средству.

Если срок переделки менее года, то амортизационные отчисления прекращать не нужно.

Амортизация продолжает накапливаться по кредиту счета 02 в корреспонденции с затратными счетами 20, 23, 44.

Меняется ли срок полезного использования?

После прекращения работ по модернизации по дебету счета 01 числится большая стоимость ОС, то есть все вложения в улучшение и дооборудование основного средства были включены в изначальную стоимость актива.

В некоторых случаях проводится и перерасчет срока полезного использования.

Его длительность может быть как повышена, так и оставлена без корректировок.

Увеличение срока допускается не всегда, это возможно, когда действительно есть на то основания:

повышаются производственные возможности, увеличивается мощность;
меняется режим эксплуатации;
улучшаются первоначальные показатели функционирования оборудования.

Компания не обязана менять срок использования — это ее право, а не обязанность. На практике обычно СПИ повышается на время, необходимое для списания понесенных капитальных затрат в связи с модернизации.

Как рассчитывать ежемесячные отчисления с учетом изменений?

Дальнейший расчет амортизации по факту окончания модернизации проводится уже от новой увеличенной стоимости ОС с учетом возможного изменения СПИ.

Точный порядок расчета в законодательстве не прописан, никаких конкретных правил не содержится ни в ПБУ, ни в Плане счетов. Однако имеются пояснения в п.60 Методических указаний по бухучету ОС, утвержденных приказом МФ РФ №91н от 13.10.03.

Амортизация по активу рассчитывается на основании двух показателей — остатка стоимости с учетом учтенного износа и добавленных капвложений и обновленного срока использования.

Расчет остаточного значения стоимости:

Рассчитывается доля стоимости амортизируемого основного средства, уже списанная с помощью отчислений (износ):

Формула:

Износ = Первоначальная ст-ть * Число лет/месяцев эксплуатации / СПИ (в годах или месяца)

Рассчитывается остаток стоимости, который еще не списан за счет амортизации, без учета капвложений при модернизации.

Формула:

Остаток ст-ти = Первоначальная ст-ть – Износ

Выполняется расчет остатка стоимости с учетом произведенных капвложений в основное средство:

Формула:

Остаточная ст-ть = Остаток ст-ти + Капвложения

Зная вычисленный остаточный показатель и обновленный срок полезного использования, можно рассчитать размер отчислений по амортизации.

Пример

Оборудование принято к учету за 200 000.

В течение 2 лет оборудование использовалось, далее подверглось модернизации, итогом стало повышение стоимости на 50 000, и увеличение СПИ на 2 года.

Амортизация считалась линейным способом.

Как рассчитать амортизацию после модернизации?

Остаточная стоимость после изменений = 200 000 – (200 000 * 2 / 5) + 50 000 = 170 000.

Новый СПИ = (5 – 2) + 2 = 5 лет.

Ежемесячная амортизация после модернизации = 170 000 / 60 = 2833,33.

Для полностью самортизированных ОС

Если объект основных средств полностью самортизирован, то есть закончился срок полезного использования по нему, то после проведенной в его отношении модернизации СПИ может быть продлен.

На практике, добавляется количество месяцев, достаточное для списания вложенных в модернизацию капитальных средств с сохранением прежней нормы амортизации.

Пример

Компания решила провести обновление станка, который полностью самортизирован. Данный объект изначально был отнесен к 4 амортизационной группе и для него установлен был СПИ 5 лет.

Начальная стоимость при принятии ОС к учету была 600 000, СПИ = 60 месяцев. Норма амортизации при линейном методе 1,67% (1 / 60 мес.).

Объект был принят в январе 2014, с 1 февраля начались амортизационные отчисления. 1 января 2019 год станок был самортизирован в полном объеме, его СПИ закончился.

Работы по модернизации начались в январе 2019 и закончились в марте 2019 года. Величина капитальных вложений = 300 000.

В каком размере нужно начислять амортизацию и на протяжении какого периода?

Решение:

Чтобы сохранить норму амортизации, равную 1,67%, нужно ежемесячно проводить начисление в размере = (600 000 + 300 000) * 1,67 / 100 = 15030.

Количество месяцев для списания капвложений = 300 000 / 15 030 = 19 мес.

Остаток капитальных вложений в размере 14430 (300 000 – 15 030 * 19) спишется в 20-тый месяц эксплуатации.

Особенности начисления в налоговом учете

При длительности модернизации, превышающей годовой период, необходимо прекратить начисление амортизации в налоговом учете, что подтверждает п.3 ст.256 НК РФ.

После выполнения действий, связанных с модернизацией в отношении основного средства, может быть откорректирована величина отчислений по амортизации и длительность их начисления.

Причиной тому является добавление капвложений к изначальной стоимости и изменений срока использования.

СПИ в налоговом учете скорректирован может быть, но в ограниченном диапазоне, предусмотренном для той амортизационной группы, в которую было внесено основное средство на начальном этапе при поступлении в компанию. Об этом сказано в абз.2 п.1 ст.258 НК РФ.

СПИ может и не меняться. Решение о корректировке принимает организация на свое усмотрение.

Если предприятие посчитает, что на изменения нет оснований, то дальнейшие начисления амортизации будут проводиться на основании остатка СПИ и остаточной стоимости, в которую включены произведенные капвложения.

Выводы

Объекты основных средств могут подвергаться модернизации, при этом они могут быть частично или полностью самортизированы. Если данная процедура превышает год, то амортизационные отчисления нужно временно прекратить.

В ходе мероприятий повышается стоимость ОС, а также может измениться срок полезного использования.

Причем изменения могут произойти как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Расчет амортизации при этом проводится с учетом остаточной стоимости объекта с капитальными вложениями и новым СПИ.

Читайте также: