Досудебного урегулирования налоговых споров статистика

Обновлено: 13.05.2024

Министерство финансов Российской Федерации
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

от 5 февраля 2021 года N ЕД-7-9/129@

В соответствии с приказом ФНС России от 27.01.2021 N ЕД-7-4/103@ "О структуре центрального аппарата Федеральной налоговой службы"

1. Утвердить Положение об Управлении досудебного урегулирования налоговых споров Федеральной налоговой службы согласно приложению к настоящему приказу.

2. Признать утратившим силу приказ ФНС России от 01.11.2016 N АС-7-9/598@ "Об утверждении Положения об Управлении досудебного урегулирования налоговых споров Федеральной налоговой службы".

3. Контроль за исполнением настоящего приказа оставляю за собой.

Руководитель Федеральной
налоговой службы
Д.В.Егоров

УТВЕРЖДЕНО
приказом ФНС России
от 5 февраля 2021 года N ЕД-7-9/129@

Положение об Управлении досудебного урегулирования налоговых споров Федеральной налоговой службы

1. Общие положения

1.1. Управление досудебного урегулирования налоговых споров (далее - Управление) является самостоятельным структурным подразделением Федеральной налоговой службы (далее - Службы).

1.2. В своей деятельности Управление руководствуется Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, иными федеральными законами, актами Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации, Положением и актами Службы, а также настоящим Положением.

2. Основные задачи Управления

Основными задачами Управления являются:

2.1. Предупреждение возникновения споров, связанных с деятельностью непосредственно Службы и ее территориальных налоговых органов, устранение причин, факторов и условий, способствующих их возникновению, а также установление обратной связи с источниками возникновения спора.

2.2. Совершенствование сервисности во взаимодействии с заявителями.

2.3. Снижение транзакционных издержек в процедуре рассмотрения жалоб.

2.4. Координация и методологическое обеспечение работы территориальных налоговых органов по рассмотрению жалоб в досудебном порядке в целях единообразного применения нормативных правовых актов.

2.5. Автоматизация процессов досудебного урегулирования споров и цифровизация причин их возникновения.

2.6. Эффективное внедрение, обеспечение стабильной работы и результативности закрепленных за Управлением решением руководителя Службы технологических процессов по вопросам, отнесенным к компетенции Управления.

2.7. Организация информационно-просветительской работы по информированию о планах и результатах цифровой трансформации системы досудебного урегулирования споров, а также итогах работы по урегулированию споров в досудебном порядке.

2.8. Подготовка предложений по совершенствованию законодательства Российской Федерации и работы налоговых органов.

3. Основные функции (компетенции) Управления

Управление в соответствии с возложенными на него задачами осуществляет следующие функции:

3.1. Устанавливает, принимает меры как по самостоятельному устранению и предотвращению причин возникновения споров с заинтересованными лицами, в том числе путем принятия мер административно-управленческого характера, так и посредством инициирования процедуры устранения причин возникновения споров путем направления информации о причине возникновения спора и предложений по комплексу мер по их устранению в профильные Управления, и, в случае необходимости, руководству Службы в установленном порядке.

Управлением рассматриваются жалобы, поданные в соответствии со следующими нормативными актами:

Управление не рассматривает жалобы, связанные с осуществлением налоговыми органами полномочий в соответствии с:

Также Управление не рассматривает жалобы:

- на действия сотрудников налоговых органов при представлении интересов налоговых органов в суде;

- на нарушение налоговыми органами при реализации своих полномочий положений Федерального закона от 27.07.2006 N 152-ФЗ "О персональных данных";

- на технические проблемы работы личных кабинетов налогоплательщиков;

- на бездействие налоговых органов по непроведению проверок в отношении третьих лиц.

3.3. Участвует в рассмотрении возражений налогоплательщиков на акты повторных выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных Службой.

3.4. Участвует во взаимосогласительной процедуре в рамках налогового мониторинга.

3.5. Оценивает обоснованность позиции территориальных налоговых органов Российской Федерации при рассмотрении последними жалоб (апелляционных жалоб, возражений) налогоплательщиков на решения налоговых органов Российской Федерации по налоговым проверкам, проектов актов налоговых проверок, возражений на акты и дополнений к актам повторных выездных налоговых проверок, категории которых установлены письмами и приказами Службы.

3.6. Осуществляет мероприятия по автоматизации процессов досудебного урегулирования споров и цифровизации причин их возникновения, в том числе в рамках проектной деятельности.

3.7. Обобщает и анализирует практику рассмотрения жалоб в досудебном порядке в территориальных налоговых органах.

3.8. Осуществляет мониторинг судебной практики, образующейся по результатам рассмотрения споров по ранее рассмотренным в досудебном порядке жалобам.

3.9. Подготавливает обзоры и рекомендации в целях совершенствования правоприменительной практики, а также вносит предложения по ее совершенствованию, изменению методических указаний и рекомендаций Службы по данному вопросу с учетом задач Управлений.

3.10. Принимает участие в разработке проектов законодательных и иных нормативных актов по вопросам, относящимся к компетенции Управления.

3.11. Анализирует и обобщает имеющийся зарубежный опыт и разрабатывает предложения по совершенствованию административных процедур по рассмотрению споров в досудебном порядке.

3.12. Разрабатывает проекты форм статистической отчетности для обеспечения мониторинга результатов работы по рассмотрению жалоб. Анализирует данные статистической отчетности.

3.13. Рассматривает запросы налоговых органов по процедуре рассмотрения жалоб в досудебном порядке.

3.14. Участвует в разработке методических указаний и рекомендаций для налоговых органов.

3.15. Участвует в планировании и организации обучения гражданских служащих в рамках своей компетенции, проводит совещания, семинары, оказывает практическую помощь территориальным органам Службы по вопросам, отнесенным к функциям Управления.

3.16. Осуществляет анализ результатов проведенных аудиторских проверок нижестоящих налоговых органов Службы в части досудебного урегулирования споров.

3.17. Осуществляет методологическое и организационное обеспечение ведения специализированных информационных ресурсов по вопросам, отнесенным к функциям Управления.

3.18. Представляет интересы Службы в федеральных органах государственной власти по вопросам, отнесенным к функциям Управления.

3.19. Обеспечивает базовый, расширенный и специальный уровни профессиональных знаний и навыков государственных гражданских служащих в области информационно-коммуникационных технологий в части деятельности Управления.

3.20. Обеспечивает в пределах своей компетенции защиту сведений, составляющих государственную, налоговую и иную охраняемую законом тайну.

3.21. Осуществляет организацию и методическое сопровождение деятельности, связанной с государственными контрактами Службы, по вопросам, отнесенным к компетенции Управления.

3.22. Осуществляет разработку, тестирование, мониторинг и методологическое сопровождение информационных ресурсов, закрепленных за Управлением.

3.23. Осуществляет рассмотрение вопросов, связанных с внедрением АИС "Налог-3", в рамках компетенции Управления.

3.24. Принимает участие в проектной деятельности Службы, в том числе реализации проектов по цифровой трансформации процессов досудебного урегулирования споров.

3.25. Осуществляет разработку, мониторинг и методологическое сопровождение технологических процессов Службы по вопросам, отнесенным к компетенции Управления. Контроль актуальности паспортов технологических процессов (функций), закрепленных за Управлением.

3.26. Организовывает работу по разработке и актуализации инструкций на рабочие места по выполнению технологических процессов по досудебному урегулированию споров с анализом обратной связи от территориальных налоговых органов.

3.27. Принимает участие в подготовке информационных материалов для размещения на интернет-сайте Службы и в средствах массовой информации в части вопросов, относящихся к компетенции Отдела.

3.28. Подготавливает материалы по вопросам, находящимся в компетенции Управления, для публикации в средствах массовой информации и размещения на интернет-сайте Службы.

3.29. Обеспечивает контроль исполнения законодательства и нормативных правовых актов по противодействию коррупции, соблюдению государственными гражданскими служащими запретов, ограничений, обязательств и правил служебного поведения в части деятельности Управления.

3.30. Ведет в установленном порядке делопроизводство и осуществляет хранение документов Управления, а также их передачу на архивное хранение.

3.31. Участвует в обеспечении мобилизационной подготовки центрального аппарата и территориальных органов Службы к деятельности в военное время и в условиях военного и чрезвычайного положения.

3.32. Организует и выполняет мероприятия по мобилизационной подготовке Управления к деятельности в военное время и в условиях военного и чрезвычайного положения.

3.33. Участвует в организации и обеспечении выполнения предусмотренных законодательством Российской Федерации мероприятий по поддержанию готовности налоговых органов к ведению гражданской обороны.

3.34. Организует и выполняет предусмотренные законодательством Российской Федерации мероприятия по вопросам поддержания готовности Управления к ведению гражданской обороны.

3.35. Осуществляет разработку показателей, применяемых для оценки эффективности деятельности территориальных налоговых органов, в Стратегической карте ФНС России и Карте наблюдаемых ключевых показателей эффективности центрального аппарата ФНС России для оценки эффективности деятельности заместителей руководителя ФНС России и начальников структурных подразделений центрального аппарата ФНС России, их расчет и методологическое сопровождение.

3.36. Осуществляет иные функции по поручению руководства Службы в соответствии с действующим законодательством.

Ниже мы рассмотрим понятие, особенности налоговых споров, способы их урегулирования.

Понятие налогового спора

Налоговые споры между инспекцией и налогоплательщиком выделяют в отдельную особую категорию. Отметим основные квалифицирующие характерные черты налогового спора:

предметом разбирательства всегда выступают права или обязанности налогоплательщика, возникающие в связи с исчислением и уплатой им налогов, сборов;

участниками выступают налоговый орган (или в отдельных случаях таможенный орган) и налогоплательщик (юр. лицо, индивидуальный предприниматель, физическое лицо);

налоговые споры рассматриваются с соблюдением строго определенных законом требований (как на досудебной, так и на судебной стадии). Это правило обусловлено неравным положением участников спора (частное лицо выступает против государственного органа).

С учетом вышеизложенного, налоговый спор — это столкновение противоречащих друг другу точек зрения налогового органа (таможенного органа) и налогоплательщика на исчисление и уплату налогов и сборов в конкретной ситуации, рассматриваемое строго в соответствии требованиями закона.

Теоретики налогового права классифицируют налоговые споры следующим образом:

по субъектному составу споры делят на те, которые инициировал налогоплательщик и которые возникли по инициативе налогового органа. Налогоплательщик инициирует спор, если нарушены его права при реализации налоговых правоотношений или ему вменены излишние обязанности. Налоговый орган начинает спор, чтобы побудить налогоплательщика выполнить свои налоговые обязательства, тем самым защищая интересы бюджета;

по основаниям возникновения выделяют споры, направленные на признание неправомерными ненормативных правовых актов (решений) налогового органа, или признание незаконными действий налогового органа (как правило, преследующих цель взыскать налог или штрафные санкции), или оспаривание бездействия инспекции (например, невозмещение налога, невынесение решения в установленный срок). Инспекция инициирует спор в большинстве случаев тогда, когда выявлено невыполнение налогоплательщиком надлежащим образом и в срок своих обязательств по уплате налога в бюджет;

исходя из стадии рассмотрения, выделяют досудебные споры и судебные споры.

Кроме того, в настоящее время фискальные органы стремятся к сокращению количества выездных проверок и одновременно к повышению их эффективности с точки зрения поступлений в бюджет. Также значительное внимание уделяется досудебной стадии урегулирования спора с целью снижения количества дел, переходящих на стадию судебного разбирательства.

Как отметила ФНС России, за 1-ое полугодие 2018 года на 6,9% по сравнению с 2017 годом сократилось количество решений, принятых судами по искам налогоплательщиков, по тем спорам, которые прошли через досудебное урегулирование.

Налогоплательщику также следует учитывать указанные тенденции в своей деятельности. Во-первых, внимательно анализировать каждую хозяйственную операцию с позиции потенциальных налоговых рисков. Во-вторых, при проведении контрольных мероприятий грамотно взаимодействовать с инспекцией, помогая ей установить добросовестность вашего бизнеса и корректность налогового учета. В-третьих, если налоговый спор всё же возник, грамотно отстаивать свои интересы на досудебной стадии урегулирования спора.

Досудебное урегулирование налоговых споров

Под досудебным урегулированием споров понимается установленный законом порядок обжалования налогоплательщиком решений, действий, бездействия инспекции в вышестоящий налоговый орган и последующее принятие и рассмотрение поступивших жалоб.

В настоящее время прохождение этапа досудебного урегулирования споров является обязательным условием для дальнейшего отстаивания своих прав в судебном порядке (п. 2 ст. 138 НК РФ).

Досудебное урегулирование споров регламентируется главой 19 НК РФ. Осуществляется оно посредством подачи налогоплательщиком жалобы в вышестоящий налоговый орган. Основанием для подачи жалобы выступают решения, действия, бездействие налогового органа, которые нарушают права налогоплательщика.

Налоговый кодекс устанавливает два формата обжалования, исходя из факта вступления решения инспекции в силу и предмета оспаривания:

апелляционная жалоба подается на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Апелляционное обжалование может быть произведено до того момента, как обжалуемое решение вступит в силу, т.е. в месячный срок со дня получения его налогоплательщиком;

просто жалоба подается при оспаривании остальных решений, действий и бездействия инспекции, в том числе решений о привлечении к ответственности/отказе в привлечении к ответственности, вступивших в законную силу. Жалоба может быть подана в течение одного года со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о том, что его права нарушены. Как правило, этот момент определяется датой получения налогоплательщиком неправомерного решения или датой совершения инспекцией действия, нарушающего налоговое законодательство, или с даты наступления срока для выполнения инспекцией предусмотренных законом обязанностей (при обжаловании бездействия);

Для жалобы/апелляционной жалобы предусмотрена обязательная письменная форма.

Налогоплательщик может подписать её сам или передать эти полномочия представителю. Основные требования к жалобе определены ст. 139.2 НК РФ. Вместе с жалобой налогоплательщик также может представить дополнительные документы. Жалоба предназначена для рассмотрения вышестоящим налоговым органом (чаще всего это Управление ФНС России по региону).

НК РФ определяет право вышестоящего налогового органа вынести одно из следующих решений по итогам рассмотрения жалобы:

отказать в удовлетворении требований жалобы;

удовлетворить требования налогоплательщика и отменить решение налогового органа (полностью или частично); признать незаконными действия, бездействие инспекции.

Вышестоящий орган также вправе самостоятельно вынести решение по существу спора.

Не следует преуменьшать важность досудебного урегулирования споров при отстаивании налогоплательщиком своих прав. Эта стадия является обязательным этапом защиты прав налогоплательщика, без которого невозможно дальнейшее обращение в суд. Кроме того, досудебное урегулирование споров — далеко не формальная процедура.

Разрешение спора на досудебной стадии привлекательно своей оперативностью. Налоговым кодексом установлен месячный срок, в течение которого должна быть рассмотрена жалоба на решение о привлечении к ответственности. Срок отсчитывается с даты получения жалобы вышестоящим органом. Указанный срок может быть увеличен, но не более чем на один месяц (иными словами, максимальный срок, в который должно быть вынесено решение по жалобе не может быть больше, чем два месяца).

Жалобы по остальным категориям споров должны быть рассмотрены в течение 15 дней (этот срок вышестоящий налоговый орган также может увеличить не более чем на 15 дней).

Кроме того, чтобы обратиться с жалобой/апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик не должен платить государственную пошлину или же повторно собирать комплект документов, уже имеющихся у инспекции.

Отметим, что иногда сам факт подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган приводит к самостоятельному устранению инспекцией допущенных нарушений (наиболее актуально это для ситуаций, когда обжалуется бездействие налогового органа).

Судебные налоговые споры

Судебный налоговый спор представляет собой процесс обращения налогоплательщика, чьи права нарушены, в суд с заявлением о признании незаконным решения, действия или бездействия налогового органа, и последующее рассмотрение этого обращения.

Право налогоплательщика на обращение в суд обусловлено обязательным соблюдением досудебного порядка обжалования.

Статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ закреплен трехмесячный срок для обращения в суд. Срок исчисляется со дня, когда лицо узнало о нарушении своего права. Для налоговых споров эта дата в большинстве случаев определяется днем получения решения вышестоящего налогового органа, вынесенного в порядке досудебного обжалования. Требования к форме и содержанию заявления в суд и прилагаемым документам закреплены в статье 199 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Как правило, налоговые споры проходят три стадии рассмотрения в суде:

А) рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Если решение суда первой инстанции не обжалуется проигравшей стороной (что на практике случается очень редко), то оно вступает в силу через месяц;

Б) рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции на основании апелляционной жалобы.

С апелляционной жалобой обращается сторона, которая недовольна решением суда первой инстанции (такой стороной может быть как налогоплательщик, так и инспекция).

Для подачи апелляционной жалобы Арбитражным процессуальным кодексом РФ предполагается месячный срок, который исчисляется с даты изготовления в полном объеме решения суда первой инстанции.

Рассмотрев жалобу, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт в виде постановления, которым либо оставляет решение суда первой инстанции без изменения, либо отменяет его полностью или частично. Важно отметить, что вынесение постановления судом апелляционной инстанции определяет момент вступления решения по делу в законную силу;

В) рассмотрение дела в суде кассационной инстанции на основании кассационной жалобы.

Кассационная жалоба подается стороной, недовольной решением суда первой инстанции и/или постановлением суда апелляционной инстанции, в течение двух месяцев с даты вступления спорного решения/постановления в законную силу.

Суд кассационной инстанции выносит постановление, которым либо оставляет решение/постановление без изменения, либо отменяет его полностью или частично. Суд кассационной инстанции также вправе вернуть дело в суд первой инстанции для нового рассмотрения, если придет к пониманию, что обстоятельства, необходимые для вынесения обоснованного решения по существу спора, были исследованы недостаточно.

Судебное рассмотрение споров — финальная и ответственная стадия, где налогоплательщик может защитить свои права. В отличие от налогового органа, суд беспристрастен и независим, благодаря чему объективно оценивает доводы сторон. Однако, чтобы выиграть спор, налогоплательщик должен максимально полно и убедительно разъяснить суду свою позицию, представив доказательства в подтверждение своих доводов. При этом судебный спор может продлиться достаточно долго, он требует значительно больших затрат ресурсов и времени, чем досудебное урегулирование спора.

Всё это время остается открытым вопрос, по которому у налогоплательщика и инспекции возникли разногласия (за налогоплательщиком числится задолженность и пр.). Все эти обстоятельства обуславливают преимущества разрешения спора на досудебной стадии.

Начиная с 2014 г. действует обязательный порядок досудебного урегулирования налоговых споров (в т.ч. споров, связанных с несогласием налогоплательщиков с решениями налоговых органов по результатам налоговых проверок, актами налоговых органов ненормативного характера и действием или бездействием его должностных лиц). Обозначим основные этапы досудебного обжалования.

Благодаря действию Федерального закона от 02.07.2013 г. №153-ФЗ, с 1 января 2014 г. действует досудебный порядок обжалования для всей категории налоговых споров.

Алгоритм действия налогоплательщика заключается в следующем

1 этап. Составление жалобы (апелляционной жалобы)

В зависимости от процедуры обжалования жалобы подразделяются на апелляционные и общие жалобы. Если налогоплательщик обжалует решение налогового органа, не вступившего в силу, такая жалоба называется апелляционной (п.9 ст.101 HК РФ), а если решение вступило в силу - жалобой.

В какие строки должна быть составлена жалоба (апелляционная жалоба)?

Для апелляционной жалобы такой срок установлен - один месяц со дня вручения обжалуемого решения налогового органа. Для вступившего в силу решения налогового органа жалоба подается в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения (п.2 ст.139 НК РФ).

В соответствии с пп.2 п.1 ст.139.3 НК РФ вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу полностью или в части, если установит, что жалоба подана после истечения срока подачи жалобы, установленного НК РФ и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано.

ПРИМЕР

Оспариваемое налогоплательщиком решение вынесено налоговой инспекцией 18.02.2013 г., а вручено 20.02.2013 г. представителю налогоплательщика.

Следовательно, оспариваемое решение вступает в законную силу в течение месяца со дня вручения, то есть 20.03.2013 г. В этом случае налогоплательщик может подать в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу в срок до 20.03.2013 г. или жалобу на вступившее в законную силу решение инспекции в срок до 18.02.2014 г. Налогоплательщик направил жалобу бандеролью с объявленной ценностью 11.12.2014 г.

Таким образом, налогоплательщиком нарушен срок обжалования решения инспекции, установленный положениями ст.139 НК РФ. Учитывая изложенное, а также отсутствие ходатайства со стороны налогоплательщика о восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы Управление ФНС России по г. Москве оставило жалобу без рассмотрения (решение АС г. Москвы от 07.05.2015 г. №А40-211031/2014).

Отсутствие причин к восстановлению срока может послужить основанием для отказа в удовлетворении заявления в судебном заседании в суде первой инстанции, поскольку в силу п. 1 ст.115 АПК РФ, лица, участвующие в деле, утрачивают право на совершение процессуальных действий с истечением процессуальных сроков.

К уважительным причинам пропуска срока относятся обстоятельства объективного характера, не зависящие от заявителя, находящиеся вне его контроля, при соблюдении им той степени заботливости и осмотрительности, какая требовалась от него в целях соблюдения установленного порядка (решение АС Ямало-Ненецкого АО от 30.01.2015 г. №А81-6309/2014).

При этом суды могут признать пропуск срока уважительным ввиду незначительности его нарушения, а также, если ранее уже оспаривалось подобное решение (решение АС Краснодарского края от 25.01.2016 г. №А32-30739/2015).

2 этап. Подача в вышестоящий налоговый орган (через налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика) жалобы либо апелляционной жалобы на вынесенное решение налогового органа

Далее налоговая инспекция по месту регистрации налогоплательщика в течение трех рабочих дней со дня поступления жалобы направляет ее в вышестоящий налоговый орган (п.1 ст.139 НК РФ).

3 этап. Вынесение решения вышестоящим налоговым органом по жалобе (апелляционной жалобе) налогоплательщика

Это заключительный этап мирного урегулирования налогового спора. Принятое решение вышестоящим налоговым органом (для крупнейших налогоплательщиков - ФНС РФ, для остальных налогоплательщиков - УФНС по соответствующему субъекту РФ) вручается (направляется) лицу, подавшему жалобу, в течение трех рабочих дней со дня его принятия.

Сроки рассмотрения жалоб вышестоящим налоговым органом также зависят от вида жалоб

Так, жалобы на решения, вынесенные по результатам налоговых проверок, рассматриваются в течение одного месяца со дня их получения. Но при определенных обстоятельствах (например, если возникает необходимость в получении дополнительной информации от нижестоящих налоговых органов) данный срок рассмотрения может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа не более чем на один месяц.

По иным жалобам решения принимаются налоговым органом в течение 15 рабочих дней со дня их получения. В этом случае срок продления рассмотрения такой жалобы составляет не более 15 рабочих дней, а основания для продления те же, что и для рассмотрения жалоб по налоговым проверкам (абз. 2 п.6 ст.140 НК РФ).

Жалоба на решение либо иной акт ненормативного характера, принятые вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы заявителя, может быть подана в ФНС РФ в течение трех месяцев со дня принятия такого решения по жалобе.

4 этап. Обращение в суд

Если досудебное урегулирование спора не принесло желаемых результатов, налогоплательщик обращается в судебные органы.

С 2009 года апелляцию на решения налоговиков можно подать в суд лишь после того, как они будут обжалованы в вышестоящей инспекции. Однако процедура этой операции регламентирована недостаточно полно и определенно. В такой ситуации особое внимание к, казалось бы, второстепенным процедурным вопросам приобретает большое значение.

С 2009 года апелляцию на решение налоговиков привлечь налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение можно подать в суд лишь после того, как оно будет обжаловано в вышестоящем налоговом органе 1 .

как оформить начало (конец) производства по рассмотрению жалобы;
каковы процессуальные права и обязанности заявителя и налоговых органов в ходе досудебной апелляции;
какие требования предъявляются к форме и содержанию жалобы;
когда жалоба может быть оставлена без рассмотрения и последствия этого и т.д.

В такой ситуации внимание к, казалось бы, второстепенным процедурным вопросам приобретает большое значение.

Избранные акты

Требование НК РФ об обязательном досудебном обжаловании распространяется не на все виды ненормативных правовых актов фискальных органов. В пункте 5 статьи 101.2 Налогового кодекса перечислены решения, которые неукоснительно должны пройти досудебную процедуру. Так, речь идет о решениях о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в этом. Иные ненормативные правовые акты налоговых органов НК РФ не обязывают предварительно апеллировать в вышестоящем налоговом органе. К примеру, действия (бездействие) должностных лиц инспекций арбитры могут рассмотреть без административного обжалования.

Срок для обращения в суд (после соблюдения досудебного порядка) отсчитывается со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено обжалуемое решение, стало известно о вступлении его в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). Этот порядок учитывает особенности вступления в силу актов, для которых досудебная апелляция с 2009 года обязательна.

Решения о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные по результатам выездных и камеральных налоговых проверок, подлежат исполнению не со дня их вынесения, а со дня вступления в силу (п. 7 ст. 101, п. 1 ст. 101.3 НК РФ).

Пунктом 9 статьи 101 НК РФ для названных решений установлен специальный порядок вступления в силу:

по истечении 10 рабочих дней со дня вручения;
в случае подачи апелляционной жалобы со дня утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

По правилам пункта 2 статьи 139 НК РФ апелляционная жалоба подается до момента вступления в силу обжалуемого решения, то есть с учетом содержания пункта 9 статьи 101 НК РФ срок на подачу апелляции ограничен 10 рабочими днями. Даже при частичном обжаловании решения оно не вступает в силу в полном объеме до дня утверждения вышестоящим налоговым органом.

Разграничив даты вынесения акта и вступления его в силу, законодатель переориентировал процедуры исполнения решения с даты вынесения на момент вступления в силу. Так, требования об уплате налога, пеней и штрафа направляются в течение 10 рабочих дней после вступления решения в силу (п. 2 ст. 70, подп. 2, 3 ст. 101.3 НК РФ). Соответственно, от даты вступления решения в силу зависит и срок вынесения решения о взыскании налога, пеней и штрафа ( п. 3 ст. 46 НК РФ 2 ).

Если по тем или иным причинам требования выставлены до рассмотрения апелляционной жалобы (на основании не вступившего в силу решения), суды признают их недействительными.

ФАС Московского округа в постановлении от 16.04.2008 г. № КА-А40/3094-08 удовлетворил заявление компании о признании недействительным требования инспекторов об уплате налога, сбора, пеней, штрафа от 17.04.2005 г. При этом арбитры отметили, что 02.04.2007 г. организация получила решение фискального органа о привлечении к налоговой ответственности, а 16.04.2007 г. подала на него апелляционную жалобу. В соответствии с положениями пунктов 2, 6, 7 статьи 6.1 НК РФ обжалуемый акт не вступил в законную силу. Налоговая инспекция, вынесшая решение, не вправе производить действия, связанные с его исполнением, до дня вступления в силу. Значит, требование было направлено в отсутствие законных оснований.

Аналогичное мнение арбитры ФАС Московского округа высказали в постановлении от 27.03.2008 г. № КА-А40/2481-08.

Статья 139 НК РФ предусматривает три срока подачи жалоб в вышестоящий налоговый орган (см. Таблицу 1).

Таблица 1. Сроки подачи жалоб

10 рабочих дней с момента вручения на апелляцию акта, не вступившего в силу;
1 год с даты вынесения на обжалование вступившего в силу решения.

вступившее в силу решение будет исполняться вне зависимости от факта его апелляции в вышестоящем налоговом органе, если только не будет удовлетворено ходатайство предприятия о приостановлении его действия (п. 3 ст. 138 НК РФ);
обязательное досудебное обращение в вышестоящую инспекцию предусмотрено и для тех случаев, когда в апелляционном порядке решение обжаловано не было и вступило в силу.

Статья 101.4 НК РФ

В практике возник вопрос о возможности обжалования путем подачи апелляционной жалобы решений, вынесенных на основании статьи 101.4 НК РФ.

Дело в том, что статья 100.1 НК РФ разграничивает порядок рассмотрения дел о правонарушениях, выявленных в ходе налоговых проверок и иных мероприятий фискального контроля:

нарушения, ставшие очевидными во время камеральной или выездной проверки, рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ;
проступки, вскрывшиеся в результате иных мероприятий налогового контроля (за исключением прописанных в статьях 120, 122 и 123 НК РФ), разбираются в соответствии со статьей 101.4 НК РФ.

При этом обе статьи НК РФ, 101 и 101.4, предусматривают вынесение решений о привлечении к ответственности (или об отказе) за совершение налогового правонарушения.

Разграничив даты вынесения и вступления в силу актов по итогам фискальных проверок, Налоговый кодекс не устанавливает срока вступления в силу для решений на основании статьи 101.4 НК РФ, отличного от даты их вынесения. При этом на них не распространяется порядок, прописанный в статье 101 НК РФ (п. 1 ст. 100.1 НК РФ).

Иными словами, положения Налогового кодекса не позволяют установить период, в течение которого решение, вынесенное согласно статье 101.4 НК РФ, считается не вступившим в силу, что исключает его обжалование путем подачи апелляционной жалобы. Следует также обратить внимание, что в НК РФ по-разному урегулированы и вопросы выставления требований. Согласно пункту 10 статьи 101.4 НК РФ требование об уплате штрафа выставляется на основании вынесенного решения, а требование по результатам налоговой проверки направляется в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения (п. 2 ст. 70 НК РФ).

Особенности апелляционной жалобы

Нарушение приведенного порядка подачи апелляционной жалобы не столь безобидно, как может показаться на первый взгляд.

Выступая 3 декабря 2008 года на заседании Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов, замруководителя департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина Сергей Разгулин отметил 3 , что если апелляция направлена непосредственно в вышестоящий налоговый орган, она считается поданной с нарушением порядка, что приведет к отказу в ее рассмотрении по процедурному основанию.

Жалобу подписывает налогоплательщик или его представитель (в этом случае прикладывают доверенность). В ней указывают предмет обжалования, излагают факты, которые приводят в свою защиту. Отсутствие этих обязательных реквизитов, отметил Сергей Разгулин, также влечет отказ в удовлетворении апелляции по причинам процедурного характера.

Поскольку 10-дневный срок на подачу апелляционной жалобы исчисляется со дня вручения решения, важно, каким образом реализуется эта процедура. В соответствии с пунктом 13 статьи 101 НК РФ копия акта фискального органа вручается под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения компанией.

Очевидно, что разъяснение Минфина направлено главным образом на то, чтобы разрешить ситуации, когда налогоплательщик уклоняется от получения решения. Однако основания для распространения положений статей 46, 68, 69, а также пункта 5 статьи 100 НК РФ на порядок вручения копии решения по результатам налоговой проверки, который урегулирован пунктом 13 статьи 101 НК РФ, отсутствуют.

При отправке копии акта по почте срок на апелляцию будет отсчитываться с момента его фактического получения налогоплательщиком, а не с расчетной даты.

В качестве дополнительной аргументации на случай возникновения спора приведем сравнение с правилами вручения решений по результатам иных мероприятий налогового контроля (п. 11 ст. 101.4 НК РФ). Эти правила, в отличие от пункта 13 статьи 101 НК РФ, прямо предусматривают, что если фирма уклоняется от получения копии решения, оно пересылается заказным письмом и считается полученным после 6 дней с момента отправки. Разница в правовом регулировании обусловлена тем, что в данном случае точно установлена дата вручения решения по результатам налоговой проверки для расчета срока его вступления в силу (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Участие в рассмотрении жалобы

Еще один из важных вопросов – участие налогоплательщика в рассмотрении материалов его жалобы.

Представители Минфина заявляют, что в НК РФ не предусмотрена обязанность вышестоящей инспекции извещать подавшего апелляцию о дате и месте ее рассмотрения, равно как и его участие в рассмотрении материалов жалобы.

В то же время, если не предприняты меры, которые позволили бы налогоплательщику участвовать в рассмотрении ее материалов, решение по результатам проверки может быть признано незаконным (п. 14 ст. 101 НК РФ). Однако такого же прямого требования обеспечить участие налогоплательщика в разбирательстве жалобы на это решение НК РФ не содержит. Налоговики придерживаются аналогичной позиции.

Письмо ФНС от 02.06.2008 г. № ММ-9-3/63

Кодекс РФ об административных правонарушениях предусматривает явку лица или его законного представителя, в отношении которого вынесено решение по делу при рассмотрении жалобы. Вместе с тем Кодексом (имеется в виду НК РФ. – Прим. автора) данная процедура не предусмотрена, но зачастую возникают случаи, когда при рассмотрении жалобы необходимо участие сторон налогового спора.

Часть 2 статьи 45 Конституции РФ устанавливает, что каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. Одна из возможных рекомендаций, если налогоплательщик заинтересован в участии при рассмотрении материалов жалобы, – письменное ходатайство (желательно с обоснованием важности присутствия). НК РФ не упоминает о таком обращении, однако и не исключает его возможность. Поскольку судебная практика, подтверждающая обязательность обеспечения возможности участвовать подавшему жалобу в ее рассмотрении, отсутствует, ходатайство повысит вероятность того, что апелляция будет рассмотрена в присутствии налогоплательщика.

Решение по жалобе

оставить решение без изменения, а жалобу – без удовлетворения;
отменить или изменить решение полностью или в части и принять по делу новое решение;
отменить решение и прекратить производство по делу.

Решение налогового органа по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения (п. 3 ст. 140 НК РФ). После вступления в силу оно в течение 3 дней направляется в инспекцию, вынесшую первоначальное решение. Также о нем в 3-дневный срок со дня принятия сообщается в письменной форме подавшему жалобу.

Срок на принятие решения по жалобе может быть продлен не более чем на 15 рабочих дней. В НК РФ оговорена единственная причина такого продления – получение у нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы. Законодатель пытается устранить возможность использования предоставленного срока для истребования документов (информации), касающихся деятельности налогоплательщика, у его контрагентов или у иных лиц, а также фактического проведения дополнительной проверки.

Пропуск срока рассмотрения апелляционной жалобы сам по себе не влечет признание недействительным (незаконным) решения вышестоящей инспекции, равно как не приводит автоматически к вступлению в силу решения по результатам налоговой проверки.

Нельзя согласиться с мнением некоторых специалистов о том, что невозможно начисление пеней в период с даты истечения срока на вынесение решения до фактического его принятия вышестоящим налоговым органом, каким бы справедливым оно не представлялось. Пени обусловлены наличием недоимки. Любые отклонения от данного порядка должны быть специально оговорены в НК РФ, как это, например, предусмотрено для случаев использования разъяснений финансовых, налоговых или других уполномоченных органов (п. 8 ст. 75 НК РФ).

Если срок рассмотрения апелляционной жалобы прошел, то решение по результатам налоговой проверки не может быть исполнено, поскольку оно подлежит исполнению только со дня вступления в силу (п. 1 ст. 101.3 НК РФ).

При нарушении вышестоящим налоговым органом срока вынесения решения по апелляционной жалобе налогоплательщик вправе обратиться в суд с заявлением о признании незаконным бездействия вышестоящей инспекции.

Срок обращения в суд

Реализуя право на обжалование в судебном порядке, налогоплательщик руководствуется как нормами соответствующих процессуальных кодексов, так и положениями НК РФ (см. Таблицу 1).

Как указывалось ранее, согласно п. 5 ст. 101.2 НК РФ срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, стало известно о вступлении его в силу.

Статья 198 АПК РФ предусматривает, что заявление о признании недействительным акта налогового органа может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении его прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Конечно, что годичный срок обжалования вступившего в силу решения не соотносится с 3-месячным, дающим право на обращение в суд в порядке, установленном частью 4 статьи 198 АПК РФ, влечет риск пропуска срока обращения в суд. К рассматриваемой ситуации применимы выводы, которые содержатся в постановлении Президиума ВАС от 20.11.2007 г. № 8815/07. Арбитры указали, что срок, прописанный в части 4 статьи 198 АПК РФ, следует применять с учетом положений НК РФ. Нормы АПК РФ, устанавливающие срок для обращения в суд за защитой нарушенного права, не могут препятствовать реализации права на внесудебное разрешение налоговых споров.

Сложные вопросы

До настоящего времени не нашел однозначного разрешения вопрос о возможности доначисления вышестоящей инспекцией налогов и пеней в размере, большем, чем в первоначальном решении.

В постановлении от 01.03.2007 г. № А29-4792/2006А ФАС Волго-Вятского округа пришел к выводу, что из содержания подпункта 4 пункта 2 статьи 140 НК РФ, в силу которого по итогам рассмотрения жалобы вышестоящая инспекция вправе изменить решение или вынести новое, не следует, что коррективы могут быть только в сторону уменьшения налоговых обязательств компании.

Конечно, такие случаи исключены при судебном обжаловании (арбитры не увеличат налоговые обязательства, установленные оспариваемым решением), поэтому налогоплательщикам, ранее следовавшим преимущественно судебным процедурам, необходимо предельно внимательно отнестись к нюансам административного обжалования.

Приведем выводы Сергея Разгулина по вопросу о пределах пересмотра решений. Так, представитель Минфина заявил, что если в результате налоговой проверки отказано в привлечении к ответственности (начислены налог и пени) либо вынесено решение о привлечении к ответственности, но в отношении какой-то определенной ситуации, вышестоящая инспекция не вправе привлечь компанию к ответственности по тому составу, который не был выявлен в результате проверки. Поскольку рассматривается именно жалоба, а не материалы проверки.

Заключение

В условиях, когда процедура досудебного обжалования является обязательной, представляется, что регламент должен стать общедоступным (публичным) документом. Открытый доступ к данной информации позволит налогоплательщикам с высокой долей вероятности прогнозировать действия налоговых органов и планировать собственные, что будет способствовать большей определенности процессуальных отношений.

Досудебное урегулирование налоговых споров очень выгодный процесс для любого налогоплательщика, поскольку экономит бюджет и сохраняем мир между участниками налоговых взаимоотношений. Что делать, если Вам пришло письмо с налоговой? Требуют уплатить налог на доходы, налог на имущество, уплатить начисленные пени?

Споры с налоговой начинаются именно с получением фирмой одного из актов налоговиков. Любой акт налоговой инспекции так или иначе связан с дополнительным финансовым обременением налогоплательщика: доначисление, штраф, пени. В такой ситуации без адвоката по налоговым спорам не обойтись. Позвоните нам и Ваши права будут защищены!

Порядок досудебного урегулирования налогового спора

Любо решение налогового органа налогоплательщик вправе оспорить как по форме, так и по содержанию. Процесс оспаривания решений налоговых органов возможен не только путем обращения в суд. Законом предусмотрены две процедуры: судебная и внесудебная. Какой стоит отдать предпочтение? Видится – досудебной. Это обусловлено временными, физическими и финансовыми затратами. Тем более, иск о нарушении процедуры принятия какого-либо налогового акта невозможно без предъявления досудебной претензии.

Итак, налогоплательщик принял решение о досудебном порядке урегулирования спора. Рассмотрим, какие действия в этом случае необходимо совершить лицу:

О бжалуя решение налогового органа в апелляционном порядке, налогоплательщик фактически продлевает срок вступления в силу решения налогового органа, которое вступит в силу только после вынесения решения по итогам рассмотрения апелляционной жалобы.

Внимание : смотрите видео про обжалование решения налоговой и участие адвоката в налоговой проверке. Подписывайтесь на канал YouTube для возможности получать бесплатные консультации по налогам и иным вопросам через комментарии к роликам:

Срок на подачу жалобы в рамках досудебного урегулирования

ВНИМАНИЕ : если лицо пропустило срок для подачи жалобы по уважительным причинам, то, подавая жалобу, необходимо одновременно просить восстановить срок для подачи такой жалобы, обосновав надлежащим образом уважительность причин пропуска срока. В ином случае налоговым органом жалоба будет оставлена без рассмотрения.

При рассмотрении заявления в суде, если не имеется оснований для восстановления срока, это будет являться причиной для отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика.

В качестве уважительных причин пропуска срока для подачи жалобы могут являться обстоятельства, которые не зависели от заявителя, которые он не мог контролировать. Также имеется судебная практика, когда суды признают пропуск срока уважительным, если он нарушен незначительно, а также, если подобное решение уже оспаривалось ранее.

А в какой же срок должна быть рассмотрена жалоба вышестоящим налоговым органом?

Срок рассмотрения той или иной жалобы зависит от того, какая это жалоба.

Например, если жалоба подана на решение, которое вынесено по итогам налоговой проверки, то срок ее рассмотрения составляет 1 месяц, т.е. в течение месяца со дня получения налоговый орган должен рассмотреть такую жалобу. НО! срок рассмотрения жалобы при определенных обстоятельствах может быть продлен руководителем или его замом еще на один месяц.

По другим жалобам решение должно быть принято в течение 15 рабочих дней. Принятый вышестоящим налоговым органом акт также может быть обжалован в ФНС России в течение 3 месяцев со дня вынесения соответствующего акта.

Преимущества досудебного разрешения налоговых споров

Стоит оценить совокупность всех возможных преимуществ от урегулирования спора с налоговой до обращения в суд, а именно,

пытаясь разрешить спор в досудебном порядке, лицо не производит уплату госпошлины, а также не несет иных каких-либо судебных расходов;
оформление жалобы в налоговую является намного проще, нежели оформление жалобы в суд;
плюс процедуры досудебного урегулирования налоговых споров заключается в скором рассмотрении вашего обращения . Стоит отметить, что принятые в пользу налогоплательщика судебные акты в 100 % случаях подлежат обжалованию сотрудниками налоговых органов как в апелляционном, так и в кассационном порядках. Поэтому судебные процессы тянутся несколькими месяцами. Рассматривается жалоба налоговым органом в более короткие сроки в отличие от суда, а именно, 15 календарных дней или месяц в зависимости от того, какая жалоба подана;
решение по жалобе исполняется в сжатые сроки, поскольку для налоговых органов такое решение уполномоченного органа, вынесенное на основании НК РФ, является обязательным.
финансовая сторона состоит в отсутствии трат, неизбежных при судебном разбирательстве: государственная пошлина, транспортные расходы.

Урегулирование спора с налоговой в Екатеринбурге

Осуществляя правовую помощь, налоговый адвокат изучает внутренний документооборот компании, проверяет решение налогового органа на соответствие действующей системе нормативно-правовых актов (основание, процедура принятие, лицо, правомочное его принимать, фактические несоответствия, вычислительные неточности), готовит письменные возражение, пояснение, жалобу в налоговый орган, заявление, готовит и представляет новые доказательства, присутствует с клиентом на личном приеме налогового инспектора, принимает участие при производстве выемки, инвентаризации, последующих действиях налоговой инспекции.

В любой ситуации бездействие лишь откладывает проблему. Споры с налоговыми органами можно и нужно решать на стадии их возникновения. Досудебное урегулирование налоговых споров возможно только посредствам действий. Не стоит ждать пока истечет срок досудебного урегулирования либо налоговая обратится в суд за принудительным взысканием – обратитесь за помощью адвоката нашего Адвокатского бюро, и мы гарантируем, что разногласия с налоговой начнут решаться с нашей помощью, от Вас требуется лишь начать решать проблему позвонив нам и записавшись на консультацию.

Не упустите возможность — узнайте порядок возврата налогов с нашей помощью

Читайте также: